关税的会计核算篇(1)

摘 要 税务会计调整核算是指税务会计以会计标准为依据核算出财务会计中的利润总额、会计收入以及应交税金，之后将其严格按照税法的规定核算出税务会计中的应纳税所得额、应纳税额以及应税收入的过程。税务会计调整核算是企业实施税务筹划的前提条件，其不仅有助于税务机关更好的征管税收，而且还促进各单位及时进行纳税申报、缴纳税金。

关键词 税务会计 会计调整核算 财务会计

现阶段，我国主要有两种税务会计调整核算方法，一是税务会计和财务会计统一核算，二者共同做一套帐；二是税务会计和财务会计相互独立核算，二者各设一套帐。总而言之，税务会计调整核算实质上为调整核算，现行相当一部分单位在纳税调整时一味注重调整的结果，忽视了调整过程的重要性，不易于税收征收机关制定科学合理的纳税筹划，因此，这就需要相关部门彻底打破这一薄弱环节，切实保证税务处理结果的正确性、科学性、合理性。

一、税务会计调整核算所需遵循的原则

（一）与财务会计相同性原则

基于税务会计隶属于企业会计，其与财务会计相辅相成，彼此相互影响制约，因此，财务会计核算所准遵循的原则，同样适用于税务会计调整核算。

1、可比性原则。可比性原则主要应用于缓解税务会计信息空间上的可比性问题，保证税务会计信息有用性。对于税务会计而言，其调整核算必须严格依据规定的会计处理方法进行实施，实施过程中只有保证会计指标具有相互可比性，才能够满足国家宏观经济管理部门、企业内部经济部门等的需求。

2、及时性原则。及时性原则是保证税务会计信息有用性的基础，该基础主要是指税务会计调整核算开展时应及时监督和审核各种应纳税金的计算和缴纳情况，从而，一方面，有助于发现不足，予以纠正；另一方面，有助于税务机关及时把握税款征收状况。

3、实际成本原则。实际成本原则主要是指税务会计致力于经济业务的实际交易价格或成本基础之上，规避货币时间价值及币值变动产生的影响，进行对会计主体的资产、负债项目计量。税务会计始终立足于实际成本核算上，有助于进一步规范会计主体的应纳税额，遏制会计主体违法违纪行为的发生。

（二）与财务会计异同性原则

基于税务会计调整核算具有独特的内容和核算方法，因此，其具有独特的遵循性原则。

1、法律性原则。近年来，针对于税务会计调整核算问题，我国相继颁布了一系列法律法规。因此，这就需要我国税务会计在进行调整核算时严格依据相关税法实施记录、计算以及税金的缴纳等。同时，税法是衡量企业税金计算正确性、纳税活动合法性以及纳税期限正确性的唯一标准。

2、社会效益原则。社会效益性原则是建立在公平税负、合理负担的税务原则基础之上。社会效益原则的实施有效防止了税务会计调整核算中的偷税、逃税、骗税、减税以及退税等不良现象，充分协调经济效益与社会效益之间的矛盾。

3、收入性原则。收入性原则要求税务会计调整核算时需保证会计主体经营收入和国家税务收入的稳定性、真实性以及正确性，再加上，收入的真实性直接影响着税收的真实性。因此，税务会计应坚定不移的遵循收入性原则。

二、税务会计调整核算的特征

（一）强制性

由于税务会计调整核算的稳定性直接关系到国家税收的征收与稳定，因此，税务会计调整核算时应切实严格依据相关税法，保证其强制性、法律性特征，规避其灵活性特点，防止其随意改变。

（二）差异性

税务会计调整核算的差异性特征主要表现在针对于税务会计与财务会计税种之间的差异进行合理调整。首先是财务会计和税务会计调整核算之间存在着税种差异（营业税、城市维护建设税、消费税）。即一是财务会计需要调整核算，税务会计不需要调整核算；二是税务会计需要调整核算，财务会计不需要调整核算；三是财务会计和税务会计均需要调整核算；其次是财务会计和税务会计调整核算之间不存在税种差异（车船使用税、固定资产投资方向调节税）。即财务会计和税收会计均不需要调整核算。

三、 财务、税务差异之于公允价值

（一）选用目的差异

目前，财务会计由于新兴金融业务与“资产负债表外业务”繁衍出大量金融手段，其一般从属进行中合约，特别是衍生金融手段，企业通常不必或给出很小的初始净投资，同金融手段相联系的标的资产与转移负债的实现一般要到合约到期或实施时，核算该类业务，公允价值需被大量的使用。就是因为这样，部分国家先前几乎不选用公允价值，但为了加强财务报告所暴露信息的相关性，均在财务报告中逐步加大公允价值的运用。

（二）估价方式差异

公允价值的评估方式在税务会计中只在前两个级次选用，并且其详细的选用，不得如财务会计那般，得以自主判断，却是由主管税务的机关所操控。在《企业所得税法》中有提及：“只要是与独立交易准则不一致从而导致企业或与其相关联的各方的应纳税收入或所得金额降低的业务往来，以恰当的方式，税务机关有权进行修正。”公允价值计量范围在所得税法中的规定比会计准则中小很多，其应用当且仅当无货币资产计量时选用的替代计量方法，目的是为了确定资产的计税基础或收入额。不管公允价值怎么改变，在资产的持有期间，所得税法都不能给予认可，也就是说，在税前，不能够把公允价值低于计税基础的差值扣除，同样的，高出部分不需记入应税收入。由于所得税法遵守的准则是历史成本，需要的资产价值必须可供稽查，但市场价值的持续改变与人为控制的方便，导致假使所得税法接受用公允价值计量持有资产，将会出现众多的避税、逃税的举止，而导致税收征管与查处的难度系数明显提升，也无法避免不常规的损失税收利益。

四、税务会计调整核算方法

关税的会计核算篇(2)

    一、以竣工结算作为自行建造工程成本确定的时间界限

    [案例1]a公司于2011年2月初开工自营建造了一幢办公大楼,于2011年9月末时,已按照设计图纸的要求完成办公大楼主体工程的施工和安装,账面归集的“在建工程”金额为150万元,估计继续发生在办公大楼的工程款为2万元。9月底,公司相关办公机构和人员陆续搬入新办公大楼办公。12月31日,工程全部完工,办理竣工结算手续并交付相关发票后,a公司方才办理“在建工程”结转“固定资产”的账务处理,总金额为153万元,本年未计提折旧。假设该办公大楼预计使用年限20年,预计净残值为0,并采用直线法计提折旧,且会计与税法规定一致。

    实施条例规定,自行建造的固定资产,以竣工结算前发生的支出为计税基础。因此,a公司财务人员对此项业务作了如上的处理。但对于自行建造(包括自营建造和出包建造)固定资产的入账成本的确认时点,会计准则规定,由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。

    何谓“达到预定可使用状态”呢?就是所购建的固定资产达到购买方或建造方预定的可使用状态。具体可从以下几方面判断:(1)固定资产的实体建造(包括安装)工作已经全部完成或实质上已经完成;(2)所购建的固定资产与设计要求或合同要求相符或基本相符,即使有极个别与设计或合同要求不相符的地方,也不影响其正常使用;(3)继续发生在所购建固定资产上的支出金额很少或几乎不再发生。

    为指导实际业务中的规范操作,对于已达到预定可使用状态但尚未办理竣工结算的固定资产,应用指南明确规定,应当按照估计价值确定其成本,并计提折旧,待办理竣工结算后,再按实际成本调整原来的暂估价值,但不需要调整已计提的折旧额。为了尽量缩小财务处理与税法规定的差异,国家税务总局又在《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)中作了补充规定,固定资产投入使用后,由于工程款项尚未结清未取得全额发票的,可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧,待发票取得后进行调整。但“该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行”。

    因此,对于[案例1]中的业务内容,a公司财务人员应当在9月末时,即按估计成本152万元确定并结转“固定资产”,将估计可能会继续发生的成本2万元暂计入“其他应付款——暂估应付工程成本”科目,并在10~12月份每月计提折旧额0.633万元[152÷(20×12)];在12月31日办理工程竣工结算后,将“固定资产”的暂估价值152万元调整为实际成本153万元,在以后的预计使用年限的剩余年限内,每月计提折旧0.637万元[153÷(20×12)]。

    而在企业所得税处理方面,12月31日办理竣工结算之前,a公司按暂估价值计提的折旧额1.89万元(0.63×3)需作纳税调增处理,待办理竣工结算之后的次月起,每月允许税前扣除的固定资产折旧金额为0.637万元[153÷(20×12)](计算尾差忽略不计)。

    二、按实际支出确定超过正常信用期限付款的外购固定资产的成本

    [案例2]b公司通过协商,采用分期付款方式从r公司购入一台设备,合同约定,设备总价款90万元,首期付款15万元于2011年1月1日支付,其余款项在2011年至2015年的五年期间平均支付,每年的付款日期为当年度的12月31日。设备已于首期付款日当天2011年1月1日运抵并开始安装,发生运杂费和相关税费16万元(不含增值税);2011年12月31日设备安装完毕达到预定可使用状态,发生安装费4万元,上述运杂费、税费及安装费均已用银行存款付讫。假设折现率为10%,b公司均按合同约定通过银行如期支付了设备款,暂不考虑增值税。

    b公司财务人员对该设备进行了如下账务处理:2011年12月31日,确认“固定资产”原值110万元(90+16+4),确认“长期应付款”75万元(90-15),同时减少“银行存款”35万元。财务人员这样处理的依据是,实施条例规定,外购的固定资产,以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。

    但准则讲解认为,企业购买固定资产发生超过正常信用条件的经济业务事项,实质上具有融资租赁性质,购入资产的成本不能以各期付款额之和确定,而应以各期付款额的现值之和确定。各期实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额,符合《企业会计准则第17号——借款费用》中规定的资本化条件的,应当计入固定资产成本,其余部分应当在信用期间内确认为财务费用,计入当期损益。

    因此,对于[案例2]中的b企业购入的设备,应进行如下账务处理:(单位:万元,下同)

    1、设备购买价款的现值为:15+15×(p/a,10%,5)=15+15×3.7908=71.862

    2、未确认融资费用为:90-71.862=18.138

    3、应资本化的未确认融资费用:(71.862-15)×10%=5.6862

    4、应费用化的未确认融资费用:18.138-5.6862=12.4518

    5、确认设备的原始入账价值:71.862+16+4+5.6862=97.5482

    三、将土地使用权仍分配计入建筑物等固定资产成本

    [案例3]c公司为修建两幢职工宿舍,于2011年1月份通过出让方式取得一块土地使用权,土地出让金及其他相关税费共计支付100万元。两幢宿舍楼是按同一张设计图出包给某施工方建设的,2011年10月末,两幢宿舍同时完工交付使用,c公司结算工程款合计160万元。对于每幢职工宿舍的入账原值,c公司财务人员根据《财政部 国家税务总局关于安置残疾人就业单位城镇土地使用税等政策的通知》(财税[2010]121号)第三条“对按照房产原值计税的房产,无论会计上如何核算,房产原值均应包含地价,包括为取得土地使用权支付的价款、开发土地发生的成本费用等”的规定,将土地使用权价值分摊计入宿舍大楼的成本,即每幢宿舍大楼的入账价值为130万元(100/2+160/2)。

    对于土地使用权是否分摊计入建筑物等固定资产成本的问题,应用指南明确规定:“自行开发建造厂房等建筑物,相关的土地使用权与建筑物应当分别进行处理;外购土地及建筑物支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间进行分配;难以合理分配的,应当全部作为固定资产”。甚至对于实施会计准则之前,按原企业会计制度规定将土地使用权分摊计入房屋建筑物成本的作法是否需要追溯调整的问题,应用指南也予以了明确:“首次执行(会计准则)日之前已计入在建工程和固定资产的土地使用权,符合《企业会计准则第6号——无形资产》的规定应当单独确认为无形资产的,首次执行日应当进行重分类,将归属于土地使用权的部分从原资产账面价值中分离,作为土地使用权的认定成本,按照《企业会计准则第6号——无形资产》的规定处理。”

    因此,c公司的职工宿舍大楼的单幢入账价值应为80万元,土地使用权单独作为“无形资产”管理,考虑是否预留残值及其金额后,分别按预计使用年限采用一定的方法计提折旧或摊销;但在计算宿舍大楼应缴纳的房产税时,则应按含土地使用权的单位价值130万元计算。

    四、未将在建工程试运行收入冲减在建工程成本

    [案例4]d公司外购一台需安装调试后才可使用的机器设备,外购价款(不含增值税)60万元,安装调试费(含人工成本、辅助材料等)3万元。正式使用前进行试投料生产以检查设备性能和安装调试效果。2011年3月,公司投入生产原料价值2万元,人工成本1万元(其他制造费用忽略不计),生产出经检验合格的产成品并实现销售4万元。

    对于在建工程试运行收入的涉税处理,国家税务总局在《关于印发〈企业所得税汇算清缴管理办法〉的通知》(国税发[2009]79号)的第三条第一款规定:“凡在纳税年度内从事生产、经营(包括试生产、试经营),或在纳税年度中间终止经营活动的纳税人,无论是否在减税、免税期间,也无论盈利或亏损,均应按照企业所得税法及其实施条例和本办法的有关规定,进行企业所得税汇算清缴。”

    因此,d公司财务人员对上述机器设备试运行收入4万元计作“其他业务收入”,并按配比原则对试运行成本(原料价值与人工成本)3万元计作“其他业务成本”,从而将机器设备的试运行净收入1万元计入了企业应纳税所得额,而将机器设备的原始入账价值确定为63万元,并按此作为计提固定资产折旧的基数。

    虽然会计准则未明确规定在建工程试运行业务的账务处理,但在实际工作中,一般都按现仍在有效执行中的《企业会计制度》第三十一条的规定执行。该制度规定,工程达到预定可使用状态前因进行试运转所发生的净支出,计入工程成本。企业的在建工程项目在达到预定可使用状态前所取得的试运转过程中形成的、能够对外销售的产品,其发生的成本,计入在建工程成本,销售或转为库存商品时,按实际销售收入或按预计售价冲减工程成本。

    因此,正确的处理方式应该是:会计上,将机器设备试运行的净收入1万元冲减“在建工程——机器设备”的成本,确定“固定资产——机器设备”的原始入账价值为62万元,以此为基数确定其每年应计提的折旧额;在所得税处理上,则应将试运行净收入1万元计入当年的应纳税所得额,而按63万元为基数确定该机器设备每年可税前扣除的折旧金额。也就是说,对会计折旧金额少于税务折旧金额之间的差额,作调减当年应纳税所得额处理。

    五、未单独确认、计量和披露投资性房地产项目

    [案例5]e公司因经营方向调整,经董事会研究,决定将因此而空置的一幢生产用厂房对外出租。2011年3月1日,e公司与s公司签订自即日起为期5年的经营租赁协议,将该厂房整体出租给s公司使用,截至出租日止,该厂房的账面余额为90万元,累计折旧30万元。假设e公司无法持续可靠取得该厂房的公允价值。

因所得税法及实施条例均未要求对投资性房地产业务进行单独的处理与披露,因此e公司财务人员未对上述经营租出的厂房的账面价值作任何账务处理。而会计准则规定,为赚取租金或资本增值,或两者兼有而持有的房地产称为“投资性房地产”,包括已出租的土地使用权、长期持有并准备增值后转让的土地使用权、企业拥有并已出租的建筑物等。对投资性房地产应单独进行确认、计量与披露。

    因此,e公司财务人员应按会计准则的规定,将该厂房的账面价值由“固定资产”转入“投资性房地产”进行核算;且因无法持续可靠取得其公允价值,故只能采用成本计量模式进行核算。

    正确的做法是:将截至出租日止的厂房的账面余额90万元转为“投资性房地产”,将其账面累计折旧30万元转为“投资性房地产累计折旧”,然后继续按其原定预计使用年限计提折旧,但折旧金额不再计入“制造费用”等科目,而是计入“其他业务成本”,厂房的租金收入计作“其他业务收入”;会计期末,对投资性房地产项目,应在资产负债表及财务报表附注中单独予以披露。

    六、不根据实际情况进行使用年限、预计净残值和折旧方法的调整,也不进行减值测试以确认减值准备

    [案例6]f公司成立于 北京2008年,公司制度规定采取如下方法进行固定资产计量、管理与核算,自达到预定可使用状态(投入使用)之日起,按实施条例规定的年限确定资产的预计使用年限,按原值的5%确定预计净残值,按直线法计提折旧,对固定资产的使用年限、预计净残值和折旧方法一经确定,不得变更。该公司开展正常经营活动已经三年了,也一直按这些规定在执行固定资产核算,没有作过任何调整(假设也没有发生过固定资产的更新改造等后续支出)。

    此案例中的f公司对固定资产的核算,基本上完全参照了所得税法及实施条例的相关规定,而没有结合考虑企业固定资产的实际使用环境及使用情况。比如实施条例规定,企业的各项资产,包括固定资产等,以历史成本为计税基础;企业持有各项资产期间资产增值或者减值,除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外,不得调整该资产的计税基础;固定资产的预计净残值一经确定,不得变更;固定资产按照直线法计算的折旧,准予扣除等等。

    而会计准则虽然也规定了固定资产的使用寿命、预计净残值、折旧方法等“一经确定,不得随意变更”,但在某些情况下,还是允许企业根据固定资产的使用情况进行调整的,比如会计准则规定,企业应当至少于每年年度终了,对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核,使用寿命预计数与原先估计数有差异的,应当调整固定资产折旧年限;预计净残值预计数与原先估计数有差异的,应当调整预计净残值。固定资产包含的经济利益预期实现方式有重大改变的,应当改变固定资产折旧方法。而对于固定资产的期末减值测试,会计准则更是明确规定,企业应当在会计期末判断资产是否存在可能发生减值的迹象;资产的可收回金额低于其账面价值的,应当将资产的账面价值减记至可收回金额,减记的金额确认为资产减值损失,计入当期损益,同时计提相应的资产减值准备。

    因此,f公司财务人员应按会计准则的规定,根据固定资产的经济环境和技术环境以及其他环境,合理确定固定资产的预计使用年限、预计净残值以及合理的折旧方法,以真实反映固定资产为企业提供经济利益的期间及每期实际的资产消耗,并至少于每年度终了时,对固定资产的使用寿命和预计净残值进行复核,如有确凿证据表明与原先的估计数有差异的,应当按照会计准则的规定及时进行调整;如果因经济环境、技术环境及其他环境的变化对固定资产预期实现经济利益的方式发生重大改变的,也应按会计准则的规定调整固定资产的折旧计算方法。

    七、对未取得合格票据的固定资产不予计提折旧

    [案例7]g公司是一家小规模生产型企业,因生产经营的需要,从非关联公司p公司购入一台约6成新的旧机器设备(全新设备的含税市场价约为65万元)。合同约定g公司一次性支付机器设备的含税价款30万元,但p公司只向g公司提供了一张收款收据。g公司另外支付装卸运输费2万元和安装调试费1万元,安装调试三天后即完工并经验收合格投入使用。g公司财务人员认为此机器设备未取得合格的发票,计提的折旧费不能在企业所得税前扣除。为了避免年终进行所得税汇算清缴时,对应纳税所得额的调整计算,因此在期末进行固定资产折旧计提的账务处理时,将此机器设备的原值33万元从固定资产原值中予以剔除。

    会计准则规定,除已提足折旧仍继续使用的固定资产、提前报废的固定资产、按规定单独估价作为固定资产入账的土地、划分为持有待售的非流动资产的固定资产、转入在建工程进行更新改造完成之前的固定资产等之外,企业应当对所有的固定资产计提折旧,包括季节性停工检修的固定资产和进行短期修理维护的固定资产。g公司购入的旧机器设备虽然没有取得正式合格的凭据,但其在生产经营过程中发挥了正常效能,其价值也已经转移到了产品成本中去了,如果因为其未取得正式凭据而不对其计提折旧,那么最直接的结果,就是导致一个较长的时期之内,企业的产品成本虚低、利润虚高、会计信息严重不实。

关税的会计核算篇(3)

关键词：税收会计核算；税收成本；改革

一、税收会计核算现状及存在的主要问题

随着现行税收征管改革的深入，特别是近年来税务信息化建设的发展，现行税收会计核算日渐凸现出与税收发展的不适应，严重地滞后于税收征管改革，突出表现在以下几方面：

（一）税收会计在会计体系中的地位不明确

按照我国现行对会计体系的分类方法，把会计分为企业会计和预算会计两类。一种观点认为，税收会计是预算会计体系的组成部分；另一种观点认为，税收会计并非预算会计的组成部分，税收会计与预算会计是并列的关系。对于这一问题，国家有关的会计制度和准则中没有明确说明，甚至在1997年预算会计制度改革中出台的一系列预算会计准则和制度中也只字未提税收会计，给人的感觉似乎税收会计不属于预算会计。因此，从上个世纪后期开始，税收会计总是独立于预算会计之外，其在会计体系中的地位始终不明确。正是这种模糊定位使对税收会计的研究无法上升到理论的高度和深度，制约了税收会计的进一步发展。

（二）税收会计核算内容存在局限性

从税收会计的定义来看，税收会计核算的对象始终围绕着税收资金运动，实质上就是围绕着税收收入的实现、征解、入库、减免和提退进行核算的，而对税收成本这一问题却视而不见。目前，因我国对税收成本缺乏一个科学、规范、系统的核算体系，社会上对我国税收成本率的高低说法不一。有的人士分析，目前我国的征税成本率高达5％～6％；有的人士则认为，我国的税收征收成本率大约为4.7％左右。而目前发达国家的税收征收成本率一般在1％～2％之间，低的如美国为0.6％，日本为0.8％；高的如加拿大为1.6％，法国为1.9％。相比之下，不论就高还是就低，我国的税收成本都是一个突出问题，这在建设节约型社会、强调增产降耗的今天，已经成为税务机关必须面对的重大问题。

（三）税收会计核算功能趋于统计化

从现行税收会计核算科目设置和核算内容来看，历次税收会计核算改革或会计报表的调整，都是根据税收政策的变化而变化，核算内容越改越复杂，核算指标和核算体系越来越庞大，也使得税收会计核算的信息化举步维艰。目前，全国尚没有一套成熟的税收会计核算软件，其原因就在于对税收会计核算功能的定位不准，从目前的核算功能看，很多是属于统计范畴的，会计与统计不分，所需的统计指标用会计核算的方式反映和获取，势必加大会计核算难度，也不利于税收会计职能的发挥。

（四）现行税收会计制度的设计过于复杂

会计制度的设计是围绕会计目标，依据基本会计法律法规来进行的。现行税收会计制度设计除了要遵循一般会计法律法规之外，还要结合税收法律法规的要求，符合税收征管工作的需要来设计。由于这个特殊性的存在，使得税收会计核算制度既要符合国家统一会计制度的要求，又要兼顾税收管理本身的业务需求。从现行税收会计制度的设计情况看，存在着会计核算单位设置层次过多、会计科目设计繁杂、核算程序不统一等问题，具体表现在：1.会计核算单位设置层次过多。税收会计设置了上解单位、混合业务单位、双重业务单位和入库单位四种不同的会计核算单位，四种核算单位核算范围不尽相同，除了入库单位完整地反映了税收资金运动的整个过程之外，其他三种核算单位只是部分反映了税收资金的运动过程。这种多层次的会计核算单位的设置，虽然与税收征管机构的设置比较接近，但从会计核算体系上看并不科学，造成了对同一核算对象多次重复核算问题。

2.会计核算科目设置较多、较繁。

由于税收工作的特殊性，经常要求税收会计对同一个数据从不同角度进行反映，以满足不同部门、不同层次的不同管理需要，使得税收会计明细科目的设置非常复杂。主要是明细科目层次多。例如，反映“欠缴税金”的科目，既要按纳税户设置明细，以满足分户管理的需要，又要按税种设置明细，以满足分税种管理的需要，有的还要按征收单位或征收人员设置，以满足考核各单位或各征收人员的工作质量的需要。税收会计明细科目的这种复杂性在其他专业会计中较为少见。

3.会计核算凭证的取得缺乏客观性。

税收会计核算的主要凭证—税票，既是完税证明，又是预算收入凭证，还是统计核算凭证；同样一份税票，它的不同联次具有不同的作用，有的是在途税金核算凭证，有的是入库税金核算凭证。几乎所有的税收会计核算凭证均由税务机关统一制定、统一印制，绝大部分凭证由国家税务总局和省级税务机关统一制定并集中印制，少部分由地（市）、县级税务机关根据国家税务总局和省级税务机关规定的格式自行印制，这种主要核算凭证由一个部门制定和印制在一定程度上不符合会计核算客观性的条件。

4.会计明细账设置量过大，且大量使用多栏式。

一个基层税务机关所管的纳税户常常有几百户，多的达几千户，税种一般有十几种，每个纳税户都要缴纳几种税，这需要设置大量的明细账才能全面反映。所以，有多少纳税户就有多少明细账，并且为尽量减少明细账的设置，大部分明细账都采用多栏格式，其账簿的长度均超出其他专业会计所能承受的水平，会计核算的形式重于核算实质，使税收会计核算日趋复杂化。

二、影响现行税收会计核算改革的因素分析

（一）税收征管模式对现行税收会计核算改革的影响

现行的税收征管模式是1994年新税制实施后逐步建立的，2000年以后进行了完善，形成了目前“以纳税申报为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查，强化管理”的征管模式。在这一模式下，税收征收管理的信息化手段不断提升，随着国家“金税工程”一期、二期和三期的建设，在全国逐步实现了“一个平台，两级处理，三个覆盖，四个系统”的信息化建设目标。2004年安徽省通过CTAIS（中国税收征管信息系统）在全国率先实现了征管数据的省级集中，征管数据的省级集中彻底改变了原有税收会计核算模式，使直接从事税款的征收和入库业务的税务机关无法行使会计主体职能，省级国税机关成为会计主体，担负税收会计核算职责。这对建立在直接从事税款的征收和入库业务基础上的会计制度和会计核算方法将产生一定影响。

(二)现行预算体制和税银库一体化对税收会计核算改革的影响

在现行财政预算体制下，税收的主要职能是收入职能，它要求税务机关能准确核算各预算科目（税种）和预算级次（中央与地方的分成比例）的收入情况，它并不关注税收资金在征收过程中所处的形态，它关注的是从税收资金的形成到划入国库成为财政资金的时间越短越好，随着税银库一体化的实现，这一时间将会大大缩短，开票即入库。除了欠税等税收资

金之外，税收资金在税务机关账上停留的时间将更加短暂，这对核算税收资金的占用形态以及资金来源也将产生较大的影响。

三、税收会计核算改革的基本思路

本文认为，总体思路应是：围绕税收资金运动过程，建立从税收资金产生到入库、收入与支出相对应的核算体系，充分运用信息化手段，提取核算的原始资料，进行加工、汇总，总括地反映税收资金的运行、税收成本支出规模和征管效益分析的过程。

（一）在核算内容上，应主要从进行税收收入的核算，逐步过渡到对税收成本收益的核算

应对税收会计进行重新定义，确立新的税收会计核算体系，改革核算内容，明确划分范围。在对税收收入的核算上，立足于宏观税收收入的核算，注重分征收单位和税种来源的核算，取消分户核算，进一步减轻税收会计的核算压力。在支出核算上，确立一个基本核算单位，支出项目分别从人员经费、征收费用两方面进行核算。

（二）在核算层级上，税收综合征管软件上线后，实现以省为单位的数据集中

这个集中的意义主要在于进一步降低税收成本，对于税收会计核算来说，目前安徽省实行的“集中核算、分级管理”的核算模式，统计的意义大于会计，便于统计而不便于会计核算，特别是不便于进行税收成本核算，因此，目前会计核算层级上，层次不宜过多，应以税收经费独立核算单位为税收会计核算单位，便于进行税收收入与税收成本的核算，便于核算和衡量一个地区税收征管的效能。

（三）在核算依据上，税收会计核算凭证逐步实现无纸化

随着纳税申报网络化的实现，依据电子数据处理税款的上解、入库等各项业务将是税务部门的主要业务，因此申报表、税票等纸质核算凭证已失去目前核算凭证的原有功能，将逐步退出会计核算并最终将被各种电子转账等凭证所取代。根据国家税务总局《关于电子缴税完税凭证有关问题的通知》（国税发［2002］155号）规定，当实行税银联网电子缴税系统后，税收会计核算税款征收情况的原始凭证可使用电子数据。作为书面资料的电子数据和纸质资料应按国家有关规定严格进行档案管理。

（四）在核算手段上，要逐步确立会计核算信息化的发展方向，加快开发全国统一的税收

会计核算软件一是以规范税收会计核算业务为基础推进软硬件建设。注意防止税收会计核算业务与软硬件建设出现“两张皮”的问题，在确立会计核算主体单位的基础上整合核算流程，以优化组织机构为前提，优化业务设置，使各项税收会计核算业务和工作流程适应计算机处理的要求，进一步规范数据采集、存储、传输等各方面的业务操作，软件的设计开发必须不断适应税收会计发展的需要。二是提高整个系统的标准化建设水平。以完善的会计科目设置、代码标准、数据标准、接口标准为基础，实现与综合征管系统（CTAIS）的连接，按照平台统

一、一次录入、数据一致、信息共享、综合利用的原则，分步实施，实现会计核算软件平台的标准化；按照统一组织管理的原则，统一数据采集的口径，规范业务流程，提高数据信息共享度和有效使用率，实现税收会计核算的标准化。

四、税收会计核算亟待改革的问题—税收成本效益问题

（一）确立有别于企业会计和预算会计核算的税收会计核算体系

从核算内容上看，税收资金在性质上也有别于企业生产经营资金和财政预算资金，税收资金脱胎于企业生产资金，是企业生产资金在经营过程中发生增值的部分，税收资金又终止于财政预算资金，税收资金是介于两者之间的一种特殊存在形态。同时，在税收资金的征收、入库过程中发生的成本费用又是财政预算资金的组成部分。这种独特的核算内容决定了税收

会计必须实行有别于现行企业会计和预算会计的核算形式，建立独立的税收会计核算体系。

（二）建立税收成本效益指标评价体系

考虑税收成本收益问题的目的就是要通过不断降低税收成本，取得最大的税收收益。因此，要建立税收成本效益指标评价体系，通过一系列的评价控制指标以及对这些指标的核算，达到不断降低税收成本的目的。

（三）建立税收成本预算制度、考核制度与监管机制

要把税收征收成本的高低作为评价税务机关工作成效大小的一个重要标准，要树立成本观念，注重成本核算，讲求效率。只有考核税收成本，强化税收成本管理，才能有效地降低税收成本，提高征管效率。新晨

（四）对实行成本核算、降低税收成本的正确认识

一是降低税收成本不能顾此失彼。税务机关为纳税人提供税法宣传和咨询服务是《税收征管法》明确规定的义务，税务机关不能为降低成本减少这方面的服务，不再给纳税人提供必要的办税条件。降低某一方面的成本不能以增加另一方面的成本为前提，而且某一方面成本管理目标要有一个客观公认的控制标准。二是降低税收成本不能影响税收收入。降低税收成本的目的是为了提高税收征收效率，税收征收效率是税收收入与税收成本的对比关系，一般来说，税收收入与税收成本之间的差额越大，表明税收征收效率越高，要在税收收入不变的情况下，通过降低税收成本来实现；或在税收成本已定的情况下，通过增加税收收入来达到，也就是要追求成本的最小化或收入的最大化。三是降低税收成本要处理好与依法治税的关系。必须以依法征税为前提，应收尽收，如果因征收成本过大，放弃征收，就产生了降低成本与依法治税的矛盾要处理好这个矛盾既不能不惜一切代价去征收，也不能完全放弃，而应采取最小成本的征收方法去解决，如委托代征等在考虑税收成本收益核算的技术层面上，笔者认为，要从两方面着手：一是设计科学合理的税收会计核算科目，明确各科目核算范围。要按收入成本收益三大类设计核算科目、核算标准和核算范围。二是制定规范的税收会计准则。要通过规则的形式对成本费用等支出进行规范，制定标准，对收益的地区标准、税种标准、产业标准以及差异进行明确和规范。三是利用信息化手段实现税收会计核算目标。目前税务部门税收征管系统渐趋统一，这就为税收会计核算提供了重要的核算资料和依据，因此应依托征收管理系统的数据资源设计统一的税收会计核算软件从而实现税收会计核算目标。

参考文献

[1]国家税务总局教材编写组《税收会计中国税务出版社2004年版。

[2]盖地《税务与税收会计》，中国财政经济出版社2001年版。

[3]赵丽生等《税收会计》，中国财政经济出版社2000年版。

[4]涂龙力、李德禄《关于税收会计的几个基本理论问题》，《扬州大学税务学院学报》1996年第3期。

[5]刘建霞《试论税收会计的职能作用与发挥》，《税务研究》2005年第8期。

关税的会计核算篇(4)

一、税收会计核算现状及存在的主要问题

随着现行税收征管改革的深入，特别是近年来税务信息化建设的发展，现行税收会计核算日渐凸现出与税收发展的不适应，严重地滞后于税收征管改革，突出表现在以下几方面：

（一）税收会计在会计体系中的地位不明确

按照我国现行对会计体系的分类方法，把会计分为企业会计和预算会计两类。一种观点认为，税收会计是预算会计体系的组成部分；另一种观点认为，税收会计并非预算会计的组成部分，税收会计与预算会计是并列的关系。对于这一问题，国家有关的会计制度和准则中没有明确说明，甚至在1997年预算会计制度改革中出台的一系列预算会计准则和制度中也只字未提税收会计，给人的感觉似乎税收会计不属于预算会计。因此，从上个世纪后期开始，税收会计总是独立于预算会计之外，其在会计体系中的地位始终不明确。正是这种模糊定位使对税收会计的研究无法上升到理论的高度和深度，制约了税收会计的进一步发展。

（二）税收会计核算内容存在局限性

从税收会计的定义来看，税收会计核算的对象始终围绕着税收资金运动，实质上就是围绕着税收收入的实现、征解、入库、减免和提退进行核算的，而对税收成本这一问题却视而不见。目前，因我国对税收成本缺乏一个科学、规范、系统的核算体系，社会上对我国税收成本率的高低说法不一。有的人士分析，目前我国的征税成本率高达5%～6%；有的人士则认为。我国的税收征收成本率大约为4.7%左右。而目前发达国家的税收征收成本率一般在1%～2%之间，低的如美国为0.6%，日本为0.8%；高的如加拿大为1.6%，法国为1.9%。相比之下，不论就高还是就低，我国的税收成本都是一个突出问题，这在建设节约型社会、强调增产降耗的今天，已经成为税务机关必须面对的重大问题。

（三）税收会计核算功能趋于统计化

从现行税收会计核算科目设置和核算内容来看.历次税收会计核算改革或会计报表的调整，都是根据税收政策的变化而变化，核算内容越改越复杂.核算指标和核算体系越来越庞大，也使得税收会计核算的信息化举步维艰。目前，全国尚没有一套成熟的税收会计核算软件，其原因就在于对税收会计核算功能的定位不准，从目前的核算功能看，很多是属于统计范畴的，会计与统计不分，所需的统计指标用会计核算的方式反映和获取，势必加大会计核算难度，也不利于税收会计职能的发挥。

（四）现行税收会计制度的设计过于复杂

会计制度的设计是围绕会计目标，依据基本会计法律法规来进行的。现行税收会计制度设计除了要遵循一般会计法律法规之外，还要结合税收法律法规的要求，符合税收征管工作的需要来设计。由于这个特殊性的存在，使得税收会计核算制度既要符合国家统一会计制度的要求，又要兼顾税收管理本身的业务需求。从现行税收会计制度的设计情况看，存在着会计核算单位设置层次过多、会计科目设计繁杂、核算程序不统一等问题，具体表现在：

1.会计核算单位设置层次过多。税收会计设置了上解单位、混合业务单位、双重业务单位和入库单位四种不同的会计核算单位，四种核算单位核算范围不尽相同，除了入库单位完整地反映了税收资金运动的整个过程之外，其他三种核算单位只是部分反映了税收资金的运动过程。这种多层次的会计核算单位的设置，虽然与税收征管机构的设置比较接近，但从会计核算体系上看并不科学，造成了对同一核算对象多次重复核算问题。

2.会计核算科目设置较多、较繁。由于税收工作的特殊性，经常要求税收会计对同一个数据从不同角度进行反映，以满足不同部门、不同层次的不同管理需要，使得税收会计明细科目的设置非常复杂。主要是明细科目层次多。例如，反映“欠缴税金”的科目，既要按纳税户设置明细，以满足分户管理的需要，又要按税种设置明细，以满足分税种管理的需要，有的还要按征收单位或征收人员设置，以满足考核各单位或各征收人员的工作质量的需要。税收会计明细科目的这种复杂性在其他专业会计中较为少见。

3.会计核算凭证的取得缺乏客观性。税收会计核算的主要凭证－－税票，既是完税证明，又是预算收入凭证，还是统计核算凭证；同样－份税票，它的不同联次具有不同的作用，有的是在途税金核算凭证，有的是入库税金核算凭证。几乎所有的税收会计核算凭证均由税务机关统一制定、统一印制，绝大部分凭证由国家税务总局和省级税务机关统一制定并集中印制，少部分由地（市）、县级税务机关根据国家税务总局和省级税务机关规定的格式自行印制，这种主要核算凭证由一个部门制定和印制在一定程度上不符合会计核算客观性的条件。

4.会计明细账设置量过大，且大量使用多栏式。一个基层税务机关所管的纳税户常常有几百户，多的达几千户，税种一般有十几种，每个纳税户都要缴纳几种税，这需要设置大量的明细账才能全面反映。所以，有多少纳税户就有多少明细账.并且为尽量减少明细账的设置，大部分明细账都采用多栏格式，其账簿的长度均超出其他专业会计所能承受的水平，会计核算的形式重于核算实质，使税收会计核算日趋复杂化。

二、影响现行税收会计核算改革的因素分析

（一）税收征管模式对现行税收会计核算改革的影响

现行的税收征管模式是1 994年新税制实施后逐步建立的，2000年以后进行了完善，形成了目前“以纳税申报为基础，以计算机网络为依托，集中征收，重点稽查，强化管理”的征管模式。在这一模式下，税收征收管理的信息化手段不断提升，随着国家“金税工程”一期、二期和三期的建设，在全国逐步实现了“一个平台，两级处理，三个覆盖，四个系统”的信息化建设目标。2004年安徽省通过CTAIS（中国税收征管信息系统）在全国率先实现了征管数据的省级集中，征管数据的省级集中彻底改变了原有税收会计核算模式，使直接从事税款的征收和入库业务的税务机关无法行使会计主体职能，省级国税机关成为会计主体，担负税收会计核算职责。这对建立在直接从事税款的征收和入库业务基础上的会计制度和会计核算方法将产生一定影响。

（二）现行预算体制和税银库一体化对税收会计核算改革的影响

在现行财政预算体制下，税收的主要职能是收入职能，它要求税务机关能准确核算各预算科目（税种）和预算级次（中央与地方的分成比例）的收入情况，它并不关注税收资金在征收过程中所处的形态.它关注的是从税收资金的形成到划入国库成为财政资金的时间越短越好，随着税银库一体化的实现，这一时间将会大大缩短，开票即入库。除了欠税等税收资金之外，税收资金在税务机关账上停留的时间将更加短暂，这对核算税收资金的占用形态以及资金来源也将产生较大的影响。

三、税收会计核算改革的基本思路

本文认为，总体思路应是：围绕税收资金运动过程，建立从税收资金产生到入库、收入与支出相对应的核算体系，充分运用信息化手段，提取核算的原始资料，进行加工、汇总，总括地反映税收资金的运行、税收成本支出规模和征管效益分析的过程。

（一）在核算内容上，应主要从进行税收收入的核算，逐步过渡到对税收成本收益的核算

应对税收会计进行重新定义，确立新的税收会计核算体系，改革核算内容，明确划分范围。在对税收收入的核算上，立足于宏观税收收入的核算，注重分征收单位和税种来源的核算，取消分户核算，进一步减轻税收会计的核算压力。在支出核算上，确立一个基本核算单位，支出项目分别从人员经费、征收费用两方面进行核算。

（二）在核算层级上，税收联合征管软件上线后，实现以省为单位的数据集中

这个集中的意义主要在于进一步降低税收成本，对于税收会计核算来说，目前安徽省实行的“集中核算、分级管理”的核算模式，统计的意义大于会计，便于统计而不便于会计核算，特别是不便于进行税收成本核算，因此，目前会计核算层级上，层次不宜过多，应以税收经费独立核算单位为税收会计核算单位.便于进行税收收入与税收成本的核算，便于核算和衡量一个地区税收征管的效能。

（三）在核算依据上，税收会计核算凭证逐步实现无纸化

随着纳税申报网络化的实现，依据电子数据处理税款的上解、入库等各项业务将是税务部门的主要业务，因此申报表、税票等纸质核算凭证已失去目前核算凭证的原有功能，将逐步退出会计核算并最终将被各种电子转账等凭证所取代。根据国家税务总局《关于电子缴税完税凭证有关问题的通知》（国税发【2002】155号）规定，当实行税银联网电子缴税系统后，税收会计核算税款征收情况的原始凭证可使用电子数据。作为书面资料的电子数据和纸质资料应按国家有关规定严格进行档案管理。

关税的会计核算篇(5)

关键词：财务会计 税务会计 成本收益

随着我国企业化进程的不断的发展，市场竞争日趋激烈，企业纷纷引入和制订了针对自身的成本效益原则。特别是近年来，我国政府不断强化和加大了企业税法的征收和管理条例；具体说来，由于企业的税务会计以税法为导向的原则进行企业财务活动；而财务会计主要以会计准则为导向进行企业财务活动；在计划经济时代两者职能发展同于企业中并不冲突或者矛盾并不凸显，但随着市场经济体制的不断变革发展，两者职能导向的发展给企业收益造成了一定的影响。近年来，随着财务会计与税务会计在企业中融合或者分离的呼声也越来越高，因此，从财务会计和税务会计两者在企业中的定位原则、关系以及模式分析对比对我们理清财务会计和税务会计对企业收本收益造成的客观影响有一定意义所在。

一、财务会计和税务会计在企业成本收益核算中的差异性

税务会计、财务会计同属于会计学科，两者互相补充，相互配合，相互促进，共同对纳税人生产经营活动进行核算与监督。财务会计核算的结果会影响税务会计核算结果，税务会计核算结果会影响财务会计核算结果，当前企业中两者没有分离的时候，最后进行制定财务报表为两套。因此，企业中财务和税务同为会计遵循的原则有如下几个特点：第一，税法导向原则使税务会计首先要遵从税法；第二，税务会计核算必须如实纳税，不能偷税，不能引起风险，数据真实，调整要真实，财务会计进行企业成本核算要根据税务真实的数据而进行；第三，财务会计与税务会计进行核算的时候，税务会计有自己的一套操作程序，不完全树立财务会计，这样有助于增加财务会计核算的灵活性；最后，企业中财务和税务会计核算的核心内容：一是纳税活动，应纳的税额进行全面核算，形成准确的纳税申报表。二是在核算基础上，依据税法对企业经营活动和业务产生的成本基础上进行真实的财务数据和报表以协助企业管理层进行企业决策。

1、财务会计与税务会计两者的核算目标

企业财务会计是与投资者报告信息，为投资者服务。税务会计是为依法征税，依法纳税服务，目标不同；

2、财务会计与税务会计两者的核算依据

企业财务会计核算的依据是会计准则和会计制度，而企业税务会计的核算依据是以税法进行；

3、财务会计与税务会计两者的核算对象

企业财务会计核算对象是企业资金投入周转循环产生的一个过程，而企业税务会计核算对象主要是反映税款用的过程以及税款从征集、上交到退还的过程。

4、财务会计与税务会计两者的核算原则

企业财务会计核算肩负收付实现制的原则，企业税务会计是以税务为导向原则，两者侧重点不同；

5、财务会计与税务会计两者的核算程序

企业财务会计核算是以做报表、记帐的程序，而企业税务会计核算是按照在会计核算基础上进行纳税调整，形成纳税申报表这样一个方式运作。

二、企业财务会计与税务会计在企业成本收益核算中的职能分析

企业是以盈利为目的的社会组织，它的生产经营活动是一个人流、物流、资金流、信息流有机组合，循环往复的不断运作过程。资金流是企业生产经营活动在价值方面一个反映，是人流、物流、信息流正常运行起点和落脚点。没有足够的钱，是不能正常运作企业，不赚钱，这个企业无法长久存在。对于企业成本收益原则就是我们所进行的企业财务管理活动的行为，企业财务活动，处理财务关系当中所进行科学预测、决策、计划、控制、协调、分析、考核等管理工作的总的职能体现。

在企业成本收益核算中，财务会计对企业资金的管理的职能和行为以及一切税务会计进行的税务管理的职能和行为贯穿于企业财务管理的各个环节，与企业成本收益核算紧密相连，相辅相成。在企业进行成本收益核算时有两个核心的内容，一是保证正常依法纳税，合理节税，不偷税，不受处罚，二是，企业的资金管理与核算要以企业成本核算的原则为导向；两者对企业成本收益中的核算管理都占到很大的比重；因此可见，财务会计和税务会计两者的关系是紧密的，相辅相成，缺一不可，但是各自职能层面又有一定的独立性。

企业中财务会计的职能是对企业资产、负债所有权益进行确认计量报告，并且向企业外部利益相关者或者投资者提供财务会计的一系列工作。

三、企业税务会计分离的企业成本效益分析

随着财务会计与税务会计同时作用于企业财务管理工作中，由于其职能以及企业成本收益核算结果的差异性不同为企业财务核算和企业成本收益带来了越来越大的影响，而相应把企业税务会计从企业财务管理中分离出来的呼声也越来越高。

1、企业设立专职税务会计的必要性

由于企业中会计核算的主要内容是基于企业税务的主要履行功能，一是纳税活动，应纳的税额进行全面核算，形成准确的纳税申报表。二是在核算基础上，依据税法对企业经营活动业务进行税收筹划，协助企业管理决策。

在企业中设立独立核算的税务会计，可以核算的更加精确准确，对税法了解更加透彻。税收会计从事税收会计的核算业务，对税法也很了解，知道哪个地方可以节税，哪个地方不能节税，通过科学筹划，帮助企业不违法情况下，少纳税。税务会计跟税务局关系来往很密切，有利于协调一些争议矛盾，减少争议。通过独立税务会计核算，能真实反映企业纳税信息，也有利于监督税务机关依法征税。是促进企业改善经营管理的需要，运用税务核算信息为企业决策服务。

2、建立相对独立的税务关系的重要性

在企业中把企业税务会计独立分离出来还有利于增强财务会计核算的灵活性，会计核算会计的，税务核算税务的，两个适当分离，财务会计随着企业改革下发会计自主权，在准则基础上选择自己灵活会计核算制度，会计制度越来越灵活，企业根据自己需要灵活制定会计制度去核算，从而通过财务报表等系列工作能够反映出企业资金流乃至企业成本和收益的真实情况，对企业经营决策提供真实的财务数据和有用的决策信息。

四、总结

企业税务会计的分离对于企业成本核算以及企业成本收益起到了一定的积极影响和作用；在经济全球化背景下面，每个国家维护自己主权独立性前提下，为了从国际交流与合作当中获取最大经济政治和文化利益，越来越多向国际惯例和通行规则靠拢，全球化一体化，任何国家都不能独善其身，财务会计国际通用会计语言准则将越来越趋同化，这是大势所趋。

【参考文献】：

关税的会计核算篇(6)

关键词：税收会计 结说会计 税务会计 税收筹划

我国长期以来实行的是财税合一的会计制度，但是随着会计改革与国际接轨进程的加快和税收制度的不断完善，西方财务会计、管理会计、税务会计三大会计体系的逐渐形成，我国税务会计的建立必将成为会计改革与发展的必然趋势。继而出现了税收会计、纳税会计与税务会计等不同提法。关于对这三个概念的界定，理论界可谓众说纷纭，莫衷一是。有人认为税务会计就是企业纳税会计；有人认为税务会计就是国家税收会计；还有人将代表国家利益的会计称为税务会计，将代表企业利益的会计称为税收会计。鉴于诸多观点，笔者汰为有必要对三者的内涵予以界定，明确税务会计的内涵及其内容。

一、概念界定

顾名思义，税务会计是关于税务的会计。税收工作包括反映国家税务机关和纳税人两方面的税收活动。若站在征税人角度（税务机关），税务会计称为“税收会计”（即国家税务会计）；若站在纳税人角度，税务会计称为“纳税会计”（即企业税务会计）。由此可见，税收会计和纳税会计是税务会计的两个方面，两者都归属于税务会计，分别为税务会计的一门专业会计。税收会计是国家预算会计的一个组成部分，它是税务机关核算税收收人，反映和监督税款的征收、解缴、入库和提退情况的税务资金运动的专业会计，体现了税务机关和国家金库的关系，是属于国家政府会计范畴的一门专业会计。纳税会计是以税收法规为准绳，运用会计学的理论和技术，并融会其他学科的方法以货币计价的形式，连续、系统、全面地综合反映、监督和筹划纳税人的税务活动，以便正确、及时、足额、经济地缴纳税金，井将这一信息提供给纳税人管理当局和税收机关的门专业会计。纳税会计具有直接受税法制约的特点，体现了依法征纳关系。税务会计概括的说就是以税法为准绳，运用专门会计理论和方法，对社会再生产过程中税收或税务资金运动进行反映和监督的专业会计，划分为税收会计和纳税会计。通常意义上，将纳税会计称为税务会计。即税务会计从广义上，包括纳税会计和税收会计；从狭义上，税务会计即指纳税会计。下文中采用税务会计的狭义概念，对税收会计与税务会计作以比较、分析。

二、税收会计与税务会计的联系

两者几乎是同时产生，只要有税收，就有计算应纳税款的税务会计和核算征收税款的税收会计，这是税收活动的两个方面。这两方面的衔接点是税法。以税法为准绳，税务会计监督纳税人自身及时、足额并且经济地缴纳税金，而税收会计则要监督所有纳税人及时、足额并且正确地缴纳税金。所以两者存在着天然的、内在的联系。

三、税收会计与税务会计的区别

从税收会计与税务会计的定义来看，两者的内涵存有较大差异，并非简单的概念之别。但是目前我国理论界和实务界经常混淆两者的区别，这将不利于会计理论问题的研究和会计改革的实践，使之有失偏颇。本文拟从会计主体、会计目标、会计具体职能、会计核算对象、会计核算依据、会计记账基础、会计核算范围、会计核算难易程度及会计体系诸方面分析税收会计与税务会计的内涵区别。

（一）会计主体不同

税收会计的主体是直接负责组织税金征收与人库的国家税务机关，包括从国家税务总局到基层税务所等各级税务机关以及征收关税的海关。税务会计的主体是负有纳税义务的纳税人（法人和自然人）。

（二）会计目标不同

纳税人一方面满足纳税企业管理当局的需要，进行税务筹划，寻求经济纳税（即节税）的有效途径，以实现降低费用，达到税后收益最大化的目的；另方面满足税收机关的需要，核算税金的形成，保证及时、足额地缴纳税金。

（三）会计职能不同

税收会计与税务会计的基本职能是一致的，即核算与监督资金运动。然而其具体职能不尽相同。税收会计的具体职能受制于税收会计的目标，即参与税收管理的职能和保证税款安全的职能，从而为税收政策的制定提供决策依据，并保证税款及时、足额地缴入国库。

（四）会计核算对象不同

税收会计与税务会计的核算对象共同构成税收资金运动的全过程。税务会计的核算对象是税金的形成（从企业生产经营资金中分离出来），包括事前纳税的筹划，事中税款的计算、申报缴纳、核算，税后税款计算、缴纳正确性的检查等项内容。

（五）会计核算依据不同

税收会计与税务会计的核算依据有其一致之处，都遵从于税法的具体规定。

（六）会计记账基础不同

税收会计的主体是税务部门，它是属于非盈利性组织，一般执行改良的权责发生制，即对税款征集、解缴等的核算以收付实现制为记账基础，对固定资产的折旧、无形资产的摊销等需要划分期间的业务以权责发生制为记账基础。

（七）会计核算范围不同

税务会计的核算范围包括企业所有应纳的税款，如流转税、所得税、其他税及关税。而税收会计则要区分税种和征税机关。关税在我国是由海关对进出国境的货物征收的一种税，也就是说海关作为征集部门要征收关税，与进出口货物有关的消费税、增值税也由海关征收。

（八）会计核算难易程度不同

税收会计是在税务会计核算的基础上，仅对纳税人缴纳的税款进行核算，并作税款的收入与付出的会计处理，会计核算较简单。税务会计则是核算税收资金与其经营资金相互交叉运动，其计税、纳税的程序和方法及其会计处理比较复杂，增加了纳税会计核算的难度。

（九）会计体系不同

税收会计与税务会计归属于不同的会计体系。税收会计属于国家预算会计体系，国外称之为政府会计。

关税的会计核算篇(7)

财政部于2006年2月15日正式了新的企业会计准则体系，2007年1月1日起在上市公司中率先执行，并将于2008年在国有企业中全面施行。随之而来的所得税改革即将破茧而出、增值税改革尝试全面推广，以这两类税种改革的启动为契机，整个新一轮税制改革也将迎来一个全面启动的高潮期。

新《企业会计准则》与新《企业所得税法》的同时实施，进一步加大了企业会计处理与税法差异及其难度。据不完全统计，新企业会计准则实施后消除的税法与旧会计准则差异有20多项，新增加的差异有40多项。目前企业会计准则与税法的差异已达到100多项。其中既有一次性的永久性差异，又有若干跨年度的暂时性差异，影响范围涉及到工业、商业、服务业、房地产业等几乎所有的行业。因此，新会计准则与新税法的实施，对于围绕企业税金征纳的核算、监督与管理各方都将产生不同程度的影响。在此背景下，在我国大中型企业中，在现行财务会计核算之外，并行实施相对独立的税务会计核算也将具有一定的现实意义。

一、《企业会计准则》与新税法的实施影响分析

（一）对大中型企业财务会计核算和纳税申报的影响

按照规定，企业的日常财务会计核算应当以《企业会计准则》为核算依据，而在纳税申报时必须根据税法的规定进行处理。目前，大多数企业办理纳税申报等涉税事宜一般均由企业的财务会计或由管理会计兼任。由于他们担负着多项职能，办理涉税事宜仅仅是一项附带工作，因此缺少时间和精力来全面、透彻地学习、研究税法。而税法是一门政策性强、业务性强的法律法规，再者我国的税制正处于不断的改革与完善之中，新法规、新政策的出台较为频繁，使得《企业会计准则》与税法之间不仅存在大量的差异，而且差异经常处于变化之中。在此基础上，要求企业的财会人员在正确进行财务会计核算的同时，正确区分会计准则与税法的项目规范差异，并在纳税申报时对差异项目进行准确调整具有一定的困难。现实的状况是，除少数企业的财会人员能够做到既规范财务会计核算又能准确计税外，大多数企业的财会人员也许能做到规范财务会计核算，但无法做到准确申报纳税。在办理纳税申报时，只能机械被动地接受税务部门的处理和指示，常常因为不了解税法而出错，招致各种税收处罚和损失。

（二）对税务机关的税收征管与稽查的影响

在现行的会计处理模式和税收征管制度下，任何一个税种的计税依据确定和应纳税额的计算，一般都是以财务会计核算为基础。若企业中涉及会计准则与税法的差异项目大量存在，税收征管与稽查也会产生一定的困难。一般而言，现行的税务工作人员，普遍比较熟悉税法以及以往建立在会计制度与税法基本一致条件下的财务会计制度，不太熟悉新的会计准则和制度。面对大量的差异项目，一时难以适应，时常出现征管错误或稽查错误，要么导致应征税款未能足额征收入库，造成国家税收的流失；要么导致错征、多征税款，损害了纳税人的利益。

（三）对社会中介机构的审计与税务的影响

从审计方面看，注册会计师在进行审计业务时，主要依据会计准则、会计制度和审计准则进行。对于《企业会计准则》与税法的规范差异项目对企业报表项目产生的可能影响往往重视不够，或者判断不合理，处理不科学，从而在一定程度上降低了审计质量。从税务看，中介机构既要严格按照税法规定依法，又要最大限度维护客户的利益。但是，由于目前《企业会计准则》与税法存在差异的项目较多，加上从业人员自身业务素质所限，难免顾此失彼，产生难以解决的矛盾与争议。

二、新会计准则与新税法背景下大中型企业实施税务会计核算的现实意义

（一）有助于清晰地揭示和反映国家与企业经济利益关系的形成和发展

从税收的角度而言，国家与企业之间的经济利益关系主要体现在两个方面：第一，国家与企业在企业生产经营过程中的经济利益关系。具体体现为企业在生产经营过程中所形成的各种应交税金，如各种流转税等。这种经济利益关系自始至终存在于不同所有制形式的企业中，只不过随着我国税制的改革与变迁，其具体的表现形式和分配程度有所差异。第二，国家与企业对企业生产经营成果的收益分配关系，具体体现为企业所得税。这种分配关系在不同所有制形式的企业中存在着一定程度的差异。对于非国有企业而言，国家对企业生产经营成果的收益分配关系也始终存在着，但是具体的表现形式和分配程度在不同的时期有所差异。对于国有企业而言，国家对企业生产经营成果的收益分配关系则经历了一个从无到有的重大变革。

无论过去或现在，税收对企业的影响都是重大的，并且贯穿于企业的整个生产经营过程之中。我国的税制改革仍处于不断深化的过程中，税法的内容更趋于复杂化，税法对企业影响的范围和程度也将更加深化。因此，在大中型企业建立相对独立的税务会计核算，将企业所有的涉税事项纳入税务会计核算系统进行综合反映，有助于全面、综合地反映企业各种税金的形成和结果，有助于清晰地揭示国家与企业间收益分配关系的形成及发展。

（二）有助于企业税务风险的防范和税收筹划

依法纳税是企业必须履行的法定义务。随着税收征管制度改革的日益深化，依法治税的力度不断加大，税法对纳税人的要求越来越高，税务机关的执法力度和处罚标准越来越严格，企业面临的税务风险也越来越大。在我国现行实务中，企业关注税务风险防范与控制的重要性甚至远胜于纳税筹划。

而在大中型企业建立税务会计的独立核算，有助于从根本上防范企业的税务风险。原因在于：1.对于企业整个生产经营过程中的每一笔交易或事项，除遵照企业会计准则进行财务会计处理之外，企业还必须严格遵循税法的相关规定进行详细的辨认和判断，并独立地进行税务会计核算以计算各项应税收入及相关税金，从而保证企业各个环节、各项税金计算的正确性。2.在实行税务会计核算与财务会计核算相分离的前提下，一般要求在机构设置上进行相应的配置，即企业应设置相对独立的税务会计部门或机构。企业中所有涉税事项的处理均交由该部门或机构进行处理，如税金的计算和税款的申报与缴纳等，从而在人力和物力上保证税款计缴的及时性。

税务会计核算的建立不仅有助于实现企业税务零风险，还有助于企业进行合理的税收筹划。原因在于，税务会计部门或机构不仅执行税务会计核算职能，还兼具税务会计分析和税务筹划职能。税务会计部门应在税务会计核算的基础上，利用税务会计核算所提供的独立、完整、全面、综合的税务会计凭证、账簿和报表资料进行综合分析，充分挖掘企业税务筹划的空间和潜力，进行合理的税收筹划，以便于企业在保证足额纳税的前提下，尽可能经济地纳税，以维护企业的经济利益。

（三）有助于纳税调整工作量的简化和财务会计目标的实现

我国企业会计准则的改革与变迁的过程表明，就制度规范层面而言，我国现有的企业会计准则已逐步实现了从财税合一的会计制度向财税分离的会计制度的转型。但是，从财务会计的核算层面看，由于缺乏独立、完整的税务会计核算制度，使得企业中所有的涉税事项均包含在财务会计核算体系之内，因而现行的财务会计核算模式实际上仍然是一种财税合一的会计核算模式。这种模式的缺陷在于：如果企业在财务会计处理过程中严格遵循既定的会计目标，可能导致企业在纳税申报环节存在大量的纳税调整，并且随着会计制度与税法差异的扩大，这种纳税差异调整将更趋于复杂化从而不断增加企业财务会计纳税调整的工作量和难度。

更现实的问题在于，纳税调整的扩大化和复杂化对我国现有会计人员的知识结构和能力结构提出了严峻的挑战，体现在会计实务中，存在着普遍的纳税调整困难现象。于是，出于纳税因素的考虑和受传统观念制约，企业在进行财务会计处理时除了遵循企业会计准则的原则性规定之外，可能会更多地考虑如何在会计政策和方法的选择上尽可能不与税法发生冲突，导致企业财务会计目标的偏离。因此，有必要在企业中建立相对独立的税务会计核算，将企业中的涉税事项单独纳入税务会计核算，由企业中独立的税务会计部门或机构来解决会计制度与税法的差异并协调与税务机关的税收征纳关系。财务会计部门则可以遵照企业会计准则的规定，选择合理的会计政策和会计处理方法，力图真实地反映企业的经济活动对企业经营成果、财务状况和现金流量的影响及其后果，实现企业的财务会计目标。

（四）有助于税务机关的税收征管和税务检查

首先，在现行财税合一的会计处理模式下，企业中所有的涉税事项均包含在企业的财务会计核算体系中，仅仅在纳税申报时按照税法规定进行纳税调整来计算当期各项应交税金。而实务中企业的纳税调整工作实际上长期以来一直由税务机关代为包办，这实际上超越了税收征管机关的职能范畴，也大大增加了税收机关的税收征管工作量。国家税务总局在《关于深化税收征管改革的方案》中提出了新的征管模式，将纳税人自行申报纳税放在了重要地位。税收征管机关的职能应该是保证及时、足额征收税金。而税金的正确计算应当是企业税务会计核算的职能范畴。因此，企业应当建立独立的税务会计核算以保证企业正确计算各项税金。在建立独立的税务会计核算的前提下，企业可以按照税务会计核算资料和相关的财务会计核算资料自行计算应缴税款，并在规定的纳税期限到税务机关自行申报纳税。税收机关可以依据企业所提供的纳税申报资料（含税务会计核算资料）进行纳税评估和审核，综合评定企业纳税申报的准确性、真实性，并据以进行征收税款，这将有助于减少税务机关的税收征管工作量。

其次，税务稽查是税务机关的重要工作。在缺乏独立的税务会计核算资料的情况下，税务稽查通常是建立在财务会计核算资料的基础上。税务机关要在大量的财务会计核算资料中翻阅、查找、审核、计算，这不仅存在工作量上的问题，更重要的是对税务检查人员的知识结构和能力提出挑战――即税务检查人员不仅要精通税法还要熟悉财务会计处理程序和方法。而独立的税务会计核算则将税法和财务会计知识融为一体，提供一整套健全、详尽的税务会计核算资料，并详细揭示企业生产经营各个环节、各种税金的形成过程和最终结果，有助于税务机关税务稽查工作的经济性、正确性和效益性。

（五）有助于国家税收政策的贯彻实施和税收政策目标的实现