会计计价方式篇(1)

【摘 要】随着建筑市场的规范化，建筑企业的利润透明化，越来越多的施工企业懂得索赔的重要性，会通过索赔挽回自己在施工过程中的损失。但是，在工程实践中，很多承包商并不懂得什么地方可以索赔，也不懂从哪个角度切入。本文通过对三种不同合同约定模式的研究，帮助承包商在前期选择合理的合同计价方式，并明确每种计价方式潜在的索赔机会，一旦发生索赔可以通过合适的方式获得合理的赔偿。

【关键词】计价方式；索赔；合同

1 .引言

在工程项目实施过程中，潜在的索赔机会具有两大特点：客观存在且多方面。然而，工程索赔是一个普遍存在的难题。而且合同潜在风险大，合同执行力消弱。随着工程项目管理水平的不断提升，合同管理、风险管理、索赔管理也不断健全、强化。不同的合同约定方式，代表不同的利益驱使，意味这不同的风险分担。本文着重于多方面、多角度地探讨：根据工程特点如何选择合理的合同约定方式来避免索赔或者对索赔机会的捕捉。

2 .合同计价形式概述

工程合同类型根据工程特点，按照组合方式的不同，有不同的表现形式。特别是以不同计价方式签订的工程合同在面临索赔的时候，切入点会大不一样。为了便于分析，以下将对工程建设施工合同就总价合同、单价合同、成本加酬金合同的主要特c进行概述。

2.1总价合同

2.1.1定义及特点。

总价合同是指发包人支付固定价款，承包人在约定期限内完成承包范围内图纸及规范定义的全部工作的一类工程合同。由定义可知，其取决于承包范围内图纸及规范，而不取决于工程预算书或者已标价的工程量清单。

大多数情况下，发包人是在施工图纸不完备时仓促地用总价合同进行招标，结合此计价方式的定义与特点，其中存在很明显的三大索赔机会：其范围模糊、图纸存在错漏情况、图纸发生替换现象，因此承包人应有相应的对策进来索赔管理。

2.1.2适用领域。

总价合同适用于已备有设计依据和基础资料、提供全面而详细的设计图纸、确定明确的工程内容、技术指标规定、工程责任的项目。具体的是工程量小、结构简单、工程技术不太复杂、风险不太大、工期不太长的项目；此外，还大量运用于设计----建造与交钥匙项目中，即业主将设计与建造工作一起发包给一个承包商。不过，承包商要承担更大的风险、挑战与责任。

2.2单价合同

2.2.1定义及特点。

单价合同是指发包人以清单单价、重新计量的数量支付价款，承包人在约定期限内 完成合同工作的一类合同工程。其量可变、单价不变。

其主要特征是：合同双方根据工程量清单确定工作单价，并以此作为工程款支付的主要依据。其清单漏项、错量、错项这三个方面是合同图纸与已标价的工程量清单之间存在差异的表现下具有良好的索赔机会，承包人可按市场合理价重新调整其单价，要求发包人追加支付款。

2.2.2适用领域。

单价合同适用于在施工图纸或者当准备发包的工程项目内容、技术经济指标尚不明确予以规定时的项目。业主所准备的设计文件可以达到基本设计阶段，工程量清单中的每项工作内容比较清楚明确，能够估算或者计算工程量的工程项目；而对于项目中不能用工程量计算的包干项目，业主和承包商对其内容都已经清楚。

2.3成本加酬金合同

2.3.1定义及特点。

成本加酬金合同是指业主向承包商支付实际工程成本中的直接费、按事先商定好的方式支付酬金作为管理费和利润的一种合同方式。

其两大特征：（1）设计与施工并行，施工与项目运营并行。因为是在设计未完成之前就开始施工，随着施工的逐步推进，部分单项工程投产运营。（2）激励杠杆作用。因为成本加酬金合同是一种审计成本付款的谈判协议，承包商会更加注重成本、工期、质量三者的协调关系。不过在此合同计价方式下，索赔机会主要发生在施工过程中，特别是其二次经营的管控，收集并整理分析资料成为索赔管理重要的根据。

2.3.2适用领域。

成本加酬金合同适用于工作内容和技术经济指标尚不明确，投标报价的依据尚不充分的情况下，发包人又急于开工，危险性很大，要求保密性工程。其使用范围往往被严格限制。此外，在合同管理交易费用都将很高时，应采用此种合同约定方式。

3. 选择合适的合同计价方式

对于不同的计价方式，按照不同的项目类型、不同的资金来源、不同的业主资信、不同的付款方式等等来选择如何对应的合同约定方式来避免索赔以及索赔事件发生后如何挽回损失，三种不同计价方式的合同特点归纳如表1：

从上表可以明了的看出，合同约定方式的选择是要综合考虑很多因素的，因为这些因素影响的环节都很有可能会发生索赔。笔者是从各合同约定方式的风险这一切入点来对表中业主资信进行探讨，业主首先要遵照《建设工程施工合同（示范文本）》，承担相关责任，履行相关义务。相比之下，总价合同是业主更喜欢采用的合同约定方式，因为是风险主要由承包商承担，业主只承担合同约定范围内的和不可抗力产生的风险。但此时，承包商会在不可抗力的风险上有一定的“动作”，让业主承受代价。所以总价合同的业主资信更应具备对工程投资的控制力，从而减少风险，避免索赔。单价合同中，业主承担“量差”风险，承包商承担“价差”风险，共担风险的情况下，需要业主有承担风险的意识与行动，并积极地与承包商进行沟通、合作，走向共赢，从而减少矛盾，避免索赔。成本加酬金合同业主几乎承担了所有风险，业主不仅需要雄厚的财力，承担风险的意愿与能力，还要懂得选择一个好的承包商，因为承包商在施工过程中可能会尽量增加工程成本来增加酬金，在这样的情况下，对业主是相当不利的。

4.索赔机会分析

潜在的索赔机会的寻找需要靠经验。建立索赔管理团队越来越重要，要求对合同文件非常熟悉，并对工程事件的敏锐感。其流程如下：（1）索赔事件一旦发生，承包人应及时向工程师发出书面索赔通知，谨记书面索赔通知期限是在索赔事件发生后的28天内完成。（2）在发出索赔意向通知后的28天内向工程师提交详细的索赔报告。（3）若有持续性索赔事件，按月递交索赔报告，直至持续性事件结束，持续性事件结束后28天内要向工程师提交最终索赔报告，并将报告抄送至相关单位部门。（4）最终索赔报告提交后，工程师在收到承包人送交的索赔报告和有关资料后28天内回复。

特别注意的是：要正视索赔事件的发生并以积极的态度，合法的程序去解决索赔事件，挽回所失；过程记录要请现场监理工程人员签字，收集现场照片、录像资料等；运用适当的索赔计算方法来计算合理金额；谈判过程要友好，有理有据，以证据说话，不打感情牌。总之，不论是索赔还是反索赔，遵循“谁主张谁举证”的原则，索赔管理是一门科学与艺术，需要不断地学习、积累。

4.1 索赔机会切入点一：合同风险

合同风险不仅包括合同中的还包括由合同引起的风险。合同风险按其来源分为：客观风险与主观风险。客观风险包括：自然风险、政治风险、市场价格风险；主观风险包括：工程变更风险、时效风险、交易风险。FIDIC合同中提及的合同风险：履约风险、工程量变更风险、法律变动风险、价格变动风险。

合同风险是与签订的合同计价类型相关，合同计价类型一般会明确说明或者隐含风险承担者，并对其风险进行度量。工作内容、工程量、工程价格三个方面是业主与承包商在不同的计价方式下形成不同的风险的主要体现。

4.1.1 工作内容方面。

（1）总价合同中业主承担的风险比承包商大。因为业主承担提供充分而准确的资料风险，承包商凭借充分而准确的资料施工、不确定因素的影响较小。不过，在业主文件中出现漏项、合同变更，可能会存在索赔机会；若一方发现有错误，另一方是有义务及时告知的。所以业主提供的Y料越详细，工作内容越具体，索赔机会将减少，从而避免索赔。

（2）在单价合同中业主承担的风险比总价合同中还大。因为单价合同中，规定的承包商的工作内容和要求更加具体、完善。不过，在工程实践中，业主常以“一个有经验的承包商”引出的事件为由拒绝承包商的索赔，所以在单价合同中，发生矛盾或者实际与文件不符，承包商应及时反映、澄清，尽量避免索赔。

（3）在成本加酬金合同中，业主与承包商所承担的风险都大。因为双方均在没有具体而详细的工作内容下签订的合同，并进行施工。所以在工作内容不完备的情况下，还是慎选成本加酬金合同这一计价方式以避免索赔。

4.1.2 工程量方面。

（1）在总价合同中，若是业主没有提出对某项工作的工程量的变更或者工程条件一致，引起的成本超支风险由承包商承担。

（2）在单价合同中，因为合同价款是根据承包商现场实际完成的工程量及合同单价进行支付的，业主提供的工程量清单与实际工程量或多或少有出入，业主承担的风险大于承包商。不过，业主往往会有意规避工程量风险而有特殊规定，承包商应细致审核招标文件。

（3）在成本加酬金合同中，风险主要由业主承担，因为支付的工程价款是成本+管理费+利润。

4.1.3 工程价格方面。

（1）在总价合同中，承包商所承担的风险非常大，因为项目成本的影响因素多而杂，价格变动风险客观存在且波动无常。

（2）在单价合同中，单价风险主要由承包商承担，因为业主在合同文件会明确规定单价调整时采用新的费率与价格，在施工过程一般不能调整单价。此外，业主在单价合同中专门列“暂定金额”项，以考虑在合同实施中可能有遗漏或不确定的工作费用。

（3）在成本加酬金合同中，业主承担的风险非常大，业主对工程成本无法进行有效控制。不过这种合同形式只在特殊情况下使用，此外，承包商在报价单中，可能会把一些风险大的项目按成本加酬金的方式结算，若是业主与承包商不洽谈好将产生大量索赔机会。为了控制成本加酬金给发包人带来的巨大风险，最重要的选择一个实力与诚信度高的承包商。

总之，客观地、多角度地分析合同计价类型存在的风险及可能存在的索赔机会，积累产生合同风险的主要因素：政治风险（主要是产生价格风险）、合同签订与履约风险（主要包括业主资信、合同缺陷、办事时效），并做出“预见动作”，运用一定的原则来公平合理分配合同风险，从而选择最合适的计价方式来避免索赔。

4.2 索赔机会切入点二：项目主要风险

项目风险种类繁多，本文着重写与合同约定方式有关联的项目风险。根据建筑工程项目自身特点，并从风险管理需要出发，建筑工程项目风险可分为项目外风险和项目内风险。项目外风险主要包括：自然风险、政治风险、经济风险；项目内风险主要包括：技术风险、非技术风险。对于项目外风险，不论是哪种计价方式，对发承包而言均存在风险，在此主要分析项目内风险。

（1）技术风险主要是因为不确定的技术条件引发的损失，存在技术经济指标不明确，施工工艺与施工技术的落后或不符以及工作内容不明确等问题。从计价方式来综合考虑看，应选择成本加酬金合同，因为总价合同与单价合同要求提供的资料与工作内容是非常全面而详细的，否则，将可能引发的一系列索赔事件。

（2）非技术风险主要与管理的五大职能有关，现场管理缺乏经验，项目规划不当，图纸资料与器械不及时到位，工期延误，工程变更频繁。这时只能全面的考虑，具体分析选择更合适的计价方式，最重要的是建全工程项目风险制度、提高风险管理人员的素质，对风险进行规避、控制、自留、转移、监督等，同时合法地转移对自己不利的潜在索赔，从而避免或者减少费技术风险产生的索赔。

5. 结 语

建筑工程市场由粗放型逐步规范化，这就需要施工企业管理者具有更高的专业水平和业务素质，特别是自身利益因非自身原因造成时，能够有意识去挽回损失，提高企业竞争力。索赔并不是额外收入，索赔是承包商挽回因非自身原因而造成损失的一种方式。本文通过对总价合同、单价合同、成本加酬金合同的特点、适用领域进行详细分析，从不同的角度对不同计价方式下的工程索赔机会进行研究，并从两个主要切入点深入分析，为建筑企业的索赔工作提供有益思路。

参考文献：

[1]王德强.工程索赔是一个普遍存在的难题 [J]. 南方科技，2013（8）

[2]杨辉丽.工程建设项目合同风险管理的分析[J].大众科技（月刊），2007（95）：22

[3]王春浩.我国建筑工程项目风险类型及风险管理对策研究[J].科技咨讯，2012（14）：1

[4]黄小雁.章凌云.浅析建筑工程不同计价合同的风险分担 [J] .福建建筑，2013（176）：113

作者简介：

周宇，男， 1989年2月，湖北秭归，广西大学土木建筑工程学院工程管理专业研究生，研究方向：建设工程合同管理与索赔。

会计计价方式篇(2)

【关键词】公允价值计量；资产减值会计计量；统一；研究

前言

企业提升财务会计管理水平的最佳途径就是将会计工作进行统一、科学化的管理，但是目前在企业会计工作中，公允价值计量与资产减值会计计量之间不能实现统一，二者处于一种分类状态，使得企业会计工作难以开展。为了改善公允价值计量与资产减值会计计量分离的现状，需要与企业会计工作相互结合，实现二者的统一。

1.公允价值计量与资产减值会计计量的差别

1.1背景不同

公允价值计量与资产减值会计计量的产生与应用有所不同，其中公允价值计量方式产生于美国司法判例中，之后被广泛的应用于公用事业企业中，该种计价方式能够有效对企业的资产进行重估。对资产评估完成之后能够在成本观的指导下对财务报告进行充分而恰当的分析，在金融领域应用比较广泛。而资产减值会计计量方式则与公允价值计量方式不同，其主要应用在企业的资产稳健需求分析中，该种分析方式主要应用于15世纪早期。

1.2计量方式的不同

公允价值计量与资产减值会计计量之间最大的差别就是计量方式的不同，首先对公允价值计量的方式进行分析，其价值计量方式的侧重总点是价格，在有序的市场参与者的交易中，通过资产的出售、以及负债的价格来进行价值计量。在该种计量模式下，需要对股价前提进行明确。其次，资产减值会计计量的方式是在主体假定的基础上，对资产进行评估，在于对市场参与者的鉴定估价。

2.公允价值计量与资产减值会计计量与分离的弊端

公允价值计量与资产减值会计计量之间虽然存在着明显的差别，但是二者依然属于企业会计工作范围内，二者不能就各自的价值计价方式分离。公允价值计量与资产减值会计计量之间分离将会对企业财务发展产生严重的影响，那么对其分离所产生的弊端进行分析。从二者的计价本质上分析，无论是前者还是后者都是就价值计量的基本体现，但是二者在实际的计量方式上却采取了不同的标准，导致概念诠释出现中断。从会计实务中所发挥出来的作用进行分析，如果二者发生分离，将会导致企业会计工作的复杂性提升，为企业会计工作顺利开展带来严重的阻碍。严重的情况下，公允价值计量与资产减值会计计量二者分离，将会造成企业会计工作的难度增加。

3.公允价值计量与资产减值会计计量的统一效果

3.1从概念层面的统一

无论是公允价值计量方式还是资产减值会计计量方式，二者在进行企业会计实务处理环节时都具有一定积极的意义。企业的会计实务以会计工作主体来进行回收金额的估计，其价值计量不具备一个中立的基础。对于一个的资产与负债价值进行最终裁定的是经济市场本身，在有效的经济市场中，要想提升企业会计工作中公允价值计量和资产减值会计计量的统一性，需要从市场参与者的角度进行公允价值的计量。这样方式能够为企业的财务报告提供一个比较有效的价值观，在基础的价值观中才能够为企业财务制定明确的目标，从企业财务核心要素方面实现一致性。

3.2执行层面的统一

公允价值计量与资产减值会计计量实现统一，针对企业财务执行层来说，进行一个项目的可回收金额计量时，其复杂程度可能会增加。一项可回收的金额，其资产一方面具有一定的市场价值，另一方面也具有一定的面向企业的主体估计价值。在价值估计中，资本的市场价值和主体价值并列，当公允价值计价方式出现时，资本的价值估计只能使用市场一致估计方式，市场一致估计方式企业主体估价方式取代。

3.3计量结果方面

对企业资本进行计量时，在经济市场氛围比较活跃下，实行公开报价的方式，公允价值计量与资产减值会计计量所产生结果是一致的。在不存在可观察参数的情况下，采取公允价值计价方式，不排除采取主体预期的信息与假定方式。而该种方式需要充分的考虑到经济市场的现状，如，在不考虑交易成本时，需要考虑到可回收金额和公允价值之间的差异性，而计量结果不会受到公允价值计量与资产价值会计计量方式的影响。

3.4使用场所

在企业财务报告的“价值观”影响下，企业的资产计量在什么时候采用公允价值计量，在什么时候采用资产减值会计计量，是企业资产管理中所面临的重要课题。虽然企业财务工作开展不提倡二者分离，但是针对不同的资产结构，仍然需要采用不同的资产价值计量方式。对于“在交换”的资产，公允价值计量与之关系密切，而针对“在用”是资产，市场活跃程度比较低时，可以实施减值会计计量方式。无论采取何种方式，都需要对财务的数据信息的相关性以及可靠性进行权衡。一般情况下，需要对财务报告的估值功能和非估值功能进行权衡，当不能获取可以进行观察的市场参数时，需要对会计进行充分的披露。此外，公允价值计量与资产减值会计计量在本质上都属于一种后续计量方式，在企业资产的初始计量环节中的所使用的意义不大。

4.结论

综上所述，本文对公允价值计量与资产减值会计计量的差别进行分析，二者在产生背景以及应用场所上存在着明显的差别。在企业资产评估环节中，二者如果进行分离应用将会对企业财务管理带来严重的影响。为此，本文对公允价值计量与资产减值会计计量与分离的弊端。同时将二者进行统一，从概念上、执行层面、计量结果以及适用场所等角度分析统一结果。

参考文献：

[1]靳文俊.论公允价值计量与资产减值会计计量的统一[J].现代经济信息，2011，16：150+152

[2]吴玉宏.公允价值计量与资产减值会计计量的统一研究[J].商业故事，2015，22：60

[3]王翠.论公允价值计量与资产减值会计计量的统一[J].现代经济信息，2014，24：309

会计计价方式篇(3)

论文关键词：公允价值，市价计量，模式创新理性选择

 

百年不遇的金融风暴，袭卷全球，使世界经济陷入了自二战以来最为严重的衰退，在人们纷纷指责房地产、金融资产泡沫破灭的同时，也在认真反思公允价值计量模式存在的弊端，即产生的顺周期性，对资产价格助涨助跌的作用，背离了资产的内在价值，人们曾经预言公允价值是目前最好、最合理的计量模式，却在这次危机中，扮演了“经济杀手”的角色，为这场危机起了推波助澜的作用，因此，期盼经济复苏的同时，人们也更迫切希望找到一种更合理、更科学的会计计量模式，来消除公允价值计量模式对经济产生的负影响。

一、公允价值计量的特征及优点

公允价值，英文为Fair Valve亦称Market Valve或Mark to Market,所谓公允价值是指以市场价值作为资产和负债的主要计量属性。公允价值与传统的计量模式相比，其最大的优点是更强调资产、负债的现实价值，从而与账面值产生了公允价值变动，这种公允价值变动是通过对资产、负债的账面价值与公允价值比较产生的，从而影响所有者权益，表现为对损益与权益的调整。以公允价值对资产和负债情况进行计量，由于其反映了资产负债现时真实价值，对债权人、投资者、社会公众来说，以此为计量基础反映的会计信息提供了其决策更相关和有用的信息，极大地提高了会计信息的有用性，受到了社会公众的普遍欢迎。因此，以公允价值进行计量已经成为国际会计的一种潮流趋势，代表了国际会计发展和改革的一个最主要的方向。近年来,国际会计准则及美国等一些市场经济发达国家颁布的会计准则,纷纷将公允价值作为重要甚至是首选的计量属性来加以运用, 特别是对于可以取得公允价值的交易或者事项中，以提高社会公众对于会计信息的相关性。

二、公允价值计量属性适用性的障碍

与历史成本法相比，公允价值计量的好处是显而易见的，但是其产生的顺周期效应缺陷也是明显的，即对资产的助涨助跌的作用，加剧经济的巨幅波动，从而推动了金融危机的深度与广度。尤其在金融危机的背景下更难以保证准确公允价值的公允性、合理性。具体说来毕业论文开题报告，（一）、公允价值理论的假设前提很难满足。首先，在交易市场的交易行为很难界定该交易行为是否公平，因为交易的双方最终结果有盈亏，对哪方是公平难以确定；其次，交易的双方也很难界定是熟知交易对象，事实上，市场总是存在信息不对称性，一方总比另一方要知道多的信息，另外熟知的定义，熟知的程度比较，实践很难界定；再次，交易市场总是存在强者与弱者，市场参与从来就没有公平性，那种理想的市场交易环境及公允价格在现实的市场很难得到反映，换而言之，理想的市场与现实的市场有相当大的距离；（二）公允价值反映的利润不真实。反对者认为会计必须是对过去的事项可以进行计量，而不是对未来将要发生的事项进行计量，否则财务会计变成财务预测，公允价值理论将未实现的公允价值变动记入利润，违背了会计核算的最基本的原则----权责发生制；（三）、公允价值不能提供与收入、费用相配比的，以确定经营成果的相关信息；（四）、公允价值计量资产价值的真实性值得怀疑，会计计量以持续经营为前提，如果公司一旦被出售的话表现出的是清算价格而不是市场价格，其计算出的利得和损失没有依据；（五）、公允价值提供的信息没有相关性，当只有公司清算时，公允价值会计提供的脱手价格信息才具有相关性，如果公司将持续经营的话公允价值的脱手价格信息不具有相关性；（六）、利润反映不科学。如果存货以市场价格计量的话，那么其反映的销售利润为零，因此，会计核算的重点变成了价格变动，使报表阅读者无法获取真实的信息，则无法对企业的业绩进行评价；（七）、公允价值理论对企业的无形资产因不能单独出售不予计价，因而对无形资产的价值考虑不够充分，未能充分体现企业整体资产价值；（八）、不具有可加性。公允价值认为，只有过去的或现在的经济活动为基础计量方法才是客观的、预期的数据不能于现有的数据相加，如果资产强行处置与渐进、有序处置存在差异的话，那么实际确定现行现金等价物肯定预计，那么就与公允价值模型产生矛盾，另外当单项资产处置与资产组合处置，价值存在很大差异，因此，得出现行现金等价物本身不能相可加性；（九）、公允价值反映的资产市价，而不是反映企业的内在价值，因此，采用公允价值计量有对资产价格助涨助跌的作用；（十）、在相关资产、负债不存在活跃市场或实际成交时，其公允价值的计算确定往往带有企业对其价值的主观判断，这种判断未得到实际公允市场交易的确认，因此其可靠性相对难于验证论文开题报告。（十一）、现行的公允价值计量模式，未能正确反映所有者权益自身的价值变动。根据现行会计准则的规定，所有者权益的计量来源于资产减负债的余额，其计量的结果与所有者权益实际价值相差较大。其原因是现行公允价值计量模式对所有者权益未进行市价计量，因此未能正确反映所有者权益自身的价值变动，与公允价值理论矛盾；（十二）、在公允价值计量模式下，资产、负债的价值变动不应该计入利润。这主要是因为1、价值变动并没有具体的交易行为，不产生收入、费用，且具有未来不确定性，无法进行计量确认；2、现行成本并没有节约，因采取某种行动而没有采取其他行动所带来的机会利得，当采取行动后就没有了，一旦购买资产，其成本就变成现实，唯一选择出售或继续使用，因此，现行成本法采取的财务资本观的持有利得缺乏理论基础；3、资产、负债价值变动不反映已实现的或预期的现金流量，那么计入利润是没有依据；4、没有证据证明资产、负债价值变动与现值之间存在联系；（十三）、现行公允价值计量模式将净资产等同于所有者权益。企业整体价值观认为，净资产是指企业未来的可持续的现金流入的现值，在数量上等于企业全部资产减去全部负债后的余额，所有者权益是指企业过去形成应该归属所有者享有的经济利益。说的更通俗些，它是企业过去形成自创无形资产及所有者投资的成本并且包括机会成本。两者之间在会计计量上并不完全相等，也并不是同一概念。如是同一概念没有必要用二个名称表达同一属性。因此，净资产与所有者权益是二种不同的概念。即在公允价值计量模式下毕业论文开题报告，净资产价值不应等于所有者权益价值；（十四）现行公允价值计量模式价值属性反映不清晰。根据公允价值理论应该反映是资产的交换价值，而实际运用中由于现行公允价值计量模式采用市价计量为主，其他计量并存的混合计量模式，因此反映的资产属性是多种多样的，包括投入价值、重置价值、交换价值、在用价值等价值属性，这样形成了理论与实际运用的矛盾，因此其提供会计信息的可靠性、真实性值得怀疑；（十五）、现行的公允价值计量模式没有保证资产、负债、所有者权益在同一时点下的可比性、可加性。由于公允价值计量模式特别强调时点性，即考虑时间对会计计量的影响，换言之，资产、负债、所有者权益在不同时点具有不同的价值，资产、负债、所有者权益在不同时点上不具有可加性、可比性的特点，因此，在运用公允价值计量模式下，不应该继续采用历史成本计量的投入价值等其他价值属性替代公允价值，而现行公允价值计量模式采用多种计量模式，其中包括了历史成本法，将不同资产、负债、所有者权益的价值属性进行累加，将不同时点资产、负债、所有者权益价值进行累加，从而无法保证资产、负债、所有者权益价值的真实性、公允性。

三、市价计量模式的建立

新的公允价值计量模式又称为市价计量模式，所谓市价计量模式是指会计要素应按照会计当日的市场价格进行计量。可以采取以下方式进行计量。1.逐日市价计量；2.报告日市价计量。即在会计日常核算上，如无特殊要求一般采取历史成本法计量，（特殊情况如交易性金融资产，长期股权等资产采用逐日市价计量），报告日时调整到市值计量，从而产生价值变动科目。市价计量模式反映的是企业时点上的资产、负债、所有者权益的价值，并且考虑到时间这一因素对会计计量的影响，即资产、负债所有者权益在不同时点上具有不同的价值，不同时点上资产、负债、所有者权益不具有可加性、可比性的特点；它与现行的公允价值计量模式的主要区别在于：（一）前提不同，现行的公允价值前提1.为公平交易形成的价格；公平交易是公允价值形成的一个最重要的基本条件，交易双方应该彼此平等，自由的进行交易；2.为交易双方应当是持续经营企业，不打算或不需要进行清算、重大缩减经营规模，或在不利条件下仍进行交易。这一假定实际上是对公平交易进行补充定义及说明。如果交易一方或双方在财务困难或面临重大经营规模调整，缩减时候，交易形成的价格往往是不是公允的，不是正常交易形成的价格。3.为交易双方应是熟悉情况的，这一假定仍然是对公平交易的补充。如果交易一方或双方不熟悉交易对象的情况，其形成的交易金额很难说是公允的。市价计量模式前提：1.名义货币发生变化。货币的价值如果随时间发生变化的，则对资产价值发生影响，通涨时，资产价值上升，通缩时，资产价值下降，从而使资产、负债在不同时点上具有不同价值，不同时点上资产、负债不具有可比性、可加性；2.社会生产效率日趋提高，使商品的生产成本降低，从而使商品价值在不同时点具有不同价值；3.商品经济和资本市场化、信息化、透明化。随着商品经济和资本市场的发展，企业的资产、负债、所有者权益价值已经基本市场化、商品化，人们从投资的需求，迫切关注会计报告提供的会计信息是否有效，其目的有助于评价与决策，因此从投资角度来讲，报告使用者使用报告的目的通过了解的会计信息，判断企业的所有者权益市场价值是否合理，从而发现投资机会。因此，在市价计量模式下，应当真实反映所有者权益的市场价值；（二）、理论依据不同。公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额论文开题报告。 在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。存在市场交易价格的情况下，交换价格即为公允价值，由此可见，公允价值的最大特征就是来自于公平市场的确认。由于公允价值是在许多限定和假设条件下取得的，因此，对资产、负债的公允价值的确认是一个很大的难题，其实，在存在市场交易价格的情况下的资产交换价格也非真正意义上的“公允价值”；更何况在资产没有市价的情况下，其公允价值的确认更具有人为的因素。因此给盈余管理带来很大的空间。而市价计量模式，其理论依据来源于资产的价值属性决定于计量模式，不同计量模式体现的资产价值属性不同。采用市价计量反映是资产、负债、所有者权益交换价值，更真实反映了资产、负债、所有者权益在某一时点市场价格，与公允价值计量相比毕业论文开题报告，采用市价计量并不去研判市场价格是否合理、公允，从而更加突出了会计的反映功能，因此其提供的会计信息更真实、可靠，相关性强；（三）、价值属性不同。现行公允价值计量模式采用是市价计量模式为主，其他计量模式为辅的混合模式，反映资产、负债、所有者权益的价值属性是混合的价值属性，其所有者权益的价值量是介于投入价值与市场价值之间。市价计量模式是单一的计量模式，反映是资产、负债、所有者权益的交换价值，根据公允价值理论公允价值应该反映的资产属性是交换价值，而非混合的价值属性；（四）、核算的摘要是因为1.企业在正常运营情况下不存在发生会计理论所假设会计主体发生清偿责任，并且这种假设情形与会计假设的持续经营的前提发生矛盾；2.企业在持续经营情况下与清偿条件下，由于存在未来盈利的预期不同，因此价值量存在很大的差异；3.企业在持续经营情况下，会计的任务只能真实地反映资产、负债、所有者权益在某一时点的市场价值，相反并不能准确、真实地估算会计主体假设被清偿的所有者权益价值。即假如企业发生清偿情形，其所有者权益价值也取决于市场交易，而不是取决于会计计量的结果。因此，我们不妨把该种会计理论称为“预测会计”或者“算命会计”更为贴切、妥当；（七）、会计等式不同。现行公允价值理论将所有者权益的计量来源于资产减负债的余额，即资产与负责决定所有者权益的价值；而市价计量模式认为，所有者权益价值来源市场交易结果，即供求关系是影响所有者权益最直接的因素，其他因素影响所有者权益价值也是通过供求关系实现的。因此所有者权益与净资产的概念不同，其价值也有差异，即净资产来源与资产与负债的减项，所有者权益来源与市价，其形成的会计等式：资产市价=负债市价+所有者权益市价+资产、负债、所有者权益价值变动。换言之，传统的会计等式：资金来源=资金运用、资产=负债+所有者权益的会计等式不适用于市价计量模式。

四、结语

总之，在此次金融危机背景下，社会各界已充分认识到现行公允价值计量的弊端，正积极探索、寻找更好的计量模式，遵循谨慎性原则，运用有效计量方法，避免对资产或者市场的负面影响，而采用市价计量方法吸收了公允价值理论公允地反映资产、负债价值的优点，同时又从会计理论上解决现行的公允价值计量适应性的问题，有效地消除公允价值计量模式对经济产生顺周期性的缺陷，客观、真实反映企业资产价值和经营成果，其提供的会计信息具有很强的可靠性、相关性，因此市价计量模式将是未来会计理论探索、发展一种新的方向、途径。

参考文献：1.企业会计准则，中华人民共和国财政部．经济科学出版社，1-6

2会计历史与理论研究，王光远．福建教育出版社

3.于玉林。现代会计结构论。大连：东北财经大学出版社4.陈国辉。会计理论体系研究。大连：东北财经大学出版社

会计计价方式篇(4)

[关键词] 人力资源会计 成本模式 价值模式 权益模式 会计核算

21世纪是知识经济迅猛发展的新世纪，这个世纪的游戏规则将是：知识雇佣资本，知本家雇佣资本家。人力资源作为社会、企业发展的一项最重要资源，在社会进步、经济增长以及企业发展中将发挥越来越重要的作用。人力资源会计学是会计学科的一个新领域，是人力资源管理学与会计学相互渗透形成的新型会计理论，它是指组织的人力资源成本与价值进行计量和报告的一种会计程序和方法。目前以企业为主体的人力资源会计计量模式主要有三种：成本模式、价值模式和权益模式。这三种模式在人力资源计量和确认上采取了不同的方法，在实践运用中互相补充，发挥着各自不同的作用。

一、人力资源会计的概念

人力资源会计最早开始于20世纪60年代中期。1964年，美国密歇根州立大学的企业经济研究所的赫曼林（G・Hermanson）教授最先提出了对人力资源的价值进行计量与核算的方法。1974年，弗兰霍尔茨（Eric G Flamboltz）出版了《人力资源会计》一书。这是第一步系统研究人力资源会计的权威著作。现今，存在着三种对人力资源会计的定义与解释。

1.弗兰霍尔茨（Eric G Flamboltz）的定义：人力资源会计是把人的成本和价值作为组织的资源而进行的计量和报告。

2.美国会计协会人力资源会计委员会在其研究报告中提出的定义：人力资源会计是辨认和衡量有关人力资源的信息，并沟通这种信息给有利害关系当事人的程序。

3.日本学者洛衫明的定义：人力资源会计是这样一种会计，它是通过会计方法和跨学科领域的方法，测定和报告有关人力资源的会计信息，以提供给企业的经营管理者及其利害关系者利用。

本文作者的观点是：人力资源会计是会计学科的一个新领域，是人力资源管理学与会计学相互渗透形成的新型会计理论，它是指组织的人力资源成本与价值进行计量和报告的一种会计程序和方法。

二、人力资源会计核算模式

目前以企业为主体的人力资源会计计量模式主要有三种：成本模式、价值模式和权益模式。这三种模式在人力资源计量和确认上采取了不同的方法，以不同角度来反映企业人力资源价值的核算。

1.人力资源成本会计（Human Resource Cost Accounting）模式

人力资源成本会计是较早提出来的、比较成熟的人力资源会计模式。早在20世纪70年代美国会计学者拉姆赫兹就将人力资源成本会计定义为：“为取得、开发和重置作为组织资源的人所引起的成本的计量和报告。”人力资源成本会计模式为人力资源会计与财务会计的融合创造了条件。通过增设一些相应的会计科目，使人力资源成本的会计信息，能够在遵循公认会计原则的前提下通过传统会计程序变通取得。人力资源成本项目由取得成本、开发成本、使用成本和替代成本构成。

人力资源成本=取得成本＋开发成本＋使用成本＋替代成本

人力资源成本会计的特点是，单独计量人力资源的取得成本、开发成本、使用成本和替代成本。企业取得人力资源的使用权，其运用期限在一年或超过一年的一个营业周期以上的，所发生的人力资源的取得成本和开发成本应该视作资本性支出，在资本化处理后在人力资源使用期间内分期摊销。企业聘用使用期限不超过一年的临时工、季节工等所发生的取得成本和开发成本，其受益期为这些聘用的临时工、季节工的使用期间，因此，这部分取得成本和开发成本可在临时工、季节工的使用期限内摊销；如果金额较小，也可以在发生时直接计入当期费用。企业运用人力资源的使用权时所发生的工资、奖金等支出，则属于收益性支出，应计入当期损益。

人力资源成本会计账户，除保留传统会计中的有关账户外，还应增设以下账户：“人力资源取得成本”账户、“人力资源开发成本”账户、“人力资源使用成本”账户、“待摊人力资源费用”账户、“人力资源取得成本摊销”账户、“人力资源开发成本摊销”、“人力资源损益”账户等进行人力资源成本核算。

2.人力资源价值会计（Human Resource Value Accounting）模式

按照人力资源价值能否用货币计量分类，可以分为人力资源价值货币性计量法和人力资源价值非货币性计量法。人力资源价值的货币性计量方法是用货币单位来计量人力资源的价值。人力资源价值的非货币性计量方法是对不能直接用货币单位进行计量的人力资源价值的某些方面用非货币单位给以反映。下面用一个图来说明这两种方法各自包含的内容，如图一所示。

价值模式计量方法图

按照人力资源价值能否完全计价分类，可以分为人力资源不完全价值计量法和人力资源完全价值计量法。人力资源不完全价值计量法进一步可以分为以薪酬为基础和以收益为基础两种计量方法。以薪酬为基础的计量方法是建立在薪酬是企业员工必要劳动的价值，是与他们的人力资源价值密不可分为基础的，它包括未来薪酬折现法。以收益为基础的计量方法是根据企业员工在未来特定时期为企业带来的超收益或收益来计量员工的人力资源价值。它包括经济价值法、随机报酬法等具体方法。人力资源不完全价值计量方法只能反映人力资源的部分价值，而且在应用过程中还存在一些局限性。

人力资源的完全价值计量法是根据在未来特定时期企业员工为企业创造的全部价值来进行员工的人力资源价值计量方法。人力资源的完全价值计量法能反映人力资源价值的完整信息，其计量公式为：

式中：GV―人力资源群体价值

Vt和Mt―分别表示在第t年该人力资源群体的必要劳动和剩余劳动所创造的价值

r―折现率

T―该人力资源群体价值的计量期限

有些与人力资源价值有关的特殊因素，因为无法用货币量表现出来，就必须用非货币性计量的方法予以计量和进行分析说明。人力资源价值的非货币性计量方法是对货币性计量方法的补充。这两类计量方法共同构成了企业人力资源价值评估体系。

3.人力资源权益会计（Human Resource Rights and Interests Accounting）模式

人力资源权益会计，也就是劳动者权益会计，它是在继承人力资源成本会计，并对人力资源价值会计进行改造的基础上发展而来的。劳动者权益会计通过对传统会计等式的重构，实现了人力资源权益会计与传统财务会计的融合。人力资源权益会计为实现传统会计等式的重构，提出了人力资源、人力资产、人力资本和劳动者权益四个概念，同时，把四个概念引入会计等式后，劳动者权益会计就将传统会计等式重构为：

非人力资产+人力资产=负债+劳动者权益+所有者权益

人力资源权益包括两部分，一部分是人力资本，它与传统意义上的企业所有者投入企业的物质资本相对应的，是人力资源所有者据以参与企业收益分配的基础。另一部分是新产出价值中属于劳动者的部分，即按劳动者将其拥有的劳动力投入企业所形成的人力资本参与企业收益分配所获得的部分。

人力资源参与企业收益分配的主要方式有职工股、劳力股、股票期权、人力资源权益股等。人力资源权益的确立，使劳动者也应对企业的亏损和破产承担相应的责任。因此，劳动者的人力资源权益参与企业收益分配应有一定的滞后期，应保留一定数量的人力资源为分配利润以便使劳动者在企业亏损或破产使以此来承担相应的责任。进行人力资源权益会计核算时，应增设的账户主要有：“人力资产”、“应付人力资源固定补偿价值”、“人力资本”账户等。

三、三种人力资源会计模式的比较

人力资源价值模式从产出角度，核算企业人力资产的价值，人力资源成本模式是从投入角度，核算企业在人力资本经营中所花费的本钱，两者有很大的区别，我们可以通过表一来比较成本模式与价值模式的区别。

成本模式与价值模式的比较表

权益模式是对价值模式的有益补充，却与成本模式存在很大差别。人力资源成本模式属于财务会计的范畴，一般只对企业过往的生产经营活动作历史性的描述。它的工作重点是定期提供财务报表，清晰、全面、准确地反映企业的财务状况和经营成果。因此，成本模式的主要目标是为信息使用者的提供信息，特别是现在的和潜在的投资者和债权人科学决策提供依据。

权益模式属于管理会计的范畴，主要职能是把解析过去、控制现在和筹划未来有机结合起来。它的工作重点是明确人力资源的产权归属，维护人力资源所有者的权益，提高劳动者工作积极性，实现人力资源潜能，提高经济效益。因此，人力资源权益会计模式的主要目标是为管理当局有效率管理人力资源和科学地经营决策服务的。

参考文献:

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[10]张文贤:管理入股―人力资本定价[M].上海：立信会计出版社，2001

会计计价方式篇(5)

一、会计价值观的含义与特征

一提起“价值”，立刻就会使人想起“产品中凝结的人类一般劳动”这一马克思的著名论断。其实这只是马克思的经济学的价值范畴，是普遍的“价值”一般概念的一种具体化的特殊形式。而真正的“价值”一般概念，乃属哲学范畴，因为价值是指物对人的意义，是反映主体（人）与客体（事物）关系实质的哲学概念，在主客体关系中，客体是否按照主体的目的满足主体的需要和对主体的发展具有肯定作用，这种作用或关系的表现就是价值。因此，价值是指作为实践主体的人对事物是否适合自己目的的断定，其根源和依赖于人们的评价选择活动，如没有选择评价活动，亦就不存在价值问题。

而所谓的价值观就是指指导实践主体有目的地选择某种行为或活动去实现客体对主体的满足，并去判断该种行为或活动的好坏、优劣，从而确定其价值有无、正负、大小的总体看法和根本的观点。由于价值观一般是从作为文化背景主要组成部分的哲学中衍生出来的，亦即渊源于文化结构中的精神文化的哲学观层次，是一定文化环境下的人们在作出选择和解决争端时作为依据的一种习得的规则体系，因而价值观不是普遍的，而是后天习得的，且会因文化的不同而有所不同。其能使同一文化环境中的成员知道好坏、是非、真假、善恶、美丑，甚至积极与消极，规范着实践主体的处世态度和行为趋向，而且通过家庭、学校和社会文化能将其独特的价值观从一代传到另一代，从而保持了文化的相对永久性。所以价值观是文化的主要变量，是精神文化的主要构成部分。

在明确了以上价值和价值观的基础上。则对会计价值观的含义与特征就有了一定的把握。会计价值观就是指指导会计实践主体包括会计机构或会计人员有目的地选择某种会计行为或会计活动去实现会计客体（对象）对会计主体的满足，并去判断该种会计行为或会计活动的好坏、优劣，从而确定其会计价值有无、正负、大小的一种总的看法和根本的观点。由于会计价值观既不是一个实体范畴，亦不是一个属性范畴，其既不是会计客体之外的第三种独立存在物，亦不是任何存在物生而有之的固然属性，而仅仅只是存在于具体的会计主客体的相互关系和相互作用之中，是会计主体和会计客体相互关系作用所产生的一种无形的观念形态，属意识形态会计文化范畴，故其具有以下几个特征：

1.目的性。会计价值观首先是一种指导会计主体有目的地选择会计行为以实现自己目的而利用会计客体的观念，这是人类与动物的根本区别所在。因动物虽能适应环境，但不能利用环境走向自己的目的。

2.客观性。会计价值观从表面上看似乎是会计主体的一种主观意识，但实际上却产生于会计主客体的一种相互客观存在的统一状态之中，会计主体只所以能在和会计客体的关系中形成价值观念，主要是因为会计主体的客观社会存在即会计主体的需要、活动和实践体验的客观性以及会计客体及其属性的客观存在。

3.独特性。会计价值观由于只为人类所独有，而不为自然界所共有，加之会计主体结构和条件的特殊性尤其是会计人员之间的需要、利益、地位、能力和习德上的个性差异，必然会在会计价值观上表现出各自的独特性。

4.限度性。任何一个会计主体的需要都有一定限度的，都要受制于文化背景即会计环境，有什么样的会计文化就会有什么样的会计主体的需求，同时，会计客体本身的结构和规定性亦是有一定的质和量的限度的，超出这个限度，会计客体就很难实现对会计主体的满足。

5.多维性。虽然任何一个层次的会计主体对外都作为一个整体而出现，但在其内部的结构和规定性却又是多种的、立体的、复杂的，尤其是会计个体的世界观、人生观、理性、情感等都有自己的不同角度需要，因而形成了与会计客体的多维的价值关系和价值观念。

二、会计价值观的结构与内容

美国著名的文化人类学家怀特曾提出“行为是文化的涵数的命题，认为人类的行为包括个人与集体的行为，一方面由其生物性结构决定，另一方面又由超有机体的文化尤其是其中的价值观、信仰、习俗等所决定。由于价值观是人们个性的中心部分，可以通过对人的行为引导和知觉筛选来影响人们的行为和活动，因而显著地影响着人们的各种行动表现的方方面面。故而会计价值观的结构按其对会计主体行动的影响程度，可区分为如下几个层次：直接产生会计行动的会计价值观、间接产生会计行动的会计价值观、对会计行动可能产生但不稳固的会计价值观。

至于会计价值的内容即所包括的范围，则有广义与狭义之分，前者将财富观、人才观、时间观、审美观、效益观、信息观、竞争观、利益等都作为会计价值观的内容，后者只包括真、善、美、德四个部分。笔者赞同狭义的会计价值观，因为其一，广义内容中的财富观、人才观等虽然都离不开价值判断，但毕竟与会计价值观的内涵不同，会计价值观只是指导会计主体选择某种会计行动，从而达到会计客体对会计主体满足的一种标志或境界的概念（观点）概括，其内容比较抽象，又属实体范围；其二，广义会计价值观所罗列的内容极其丰富，但从中都可概括和抽象出其本质一致的东西即价值判断的基本尺度－真、善、美、德，这亦就是蕴含在财富观、人才观等广义内容中的指导会计主体行动的根本观点和构成会计价值模式的基本要素，即狭义会计价值观的主要内容。而狭义会计价值观内容的具体涵义则为：真－会计主体行为同会计客体的真实性和规律性之间达到统一和谐即正确性的境界；善－会计主体行为达到了同主体的社会关系、社会需求高度统一即协调性的境界；美－会计客体的存在和属性满足了会计主体身心的一种特殊需要即特殊性（美感）的境界；德－会计客体满足会计主体物质、精神、人际关系等多方面需求即综合性的境界。

三、会计价值观的功用

由于人与文化的关系是一种相互创造、相互共存的关系，一方面人是文化的主体，每个人、每代人都在创造和发展着文化，文化是人的活动，是一种人化的存在。另一方面，文化被人创造出来后就成为了独立于人的外在客体，反过来亦创造和制约着人即化人。每个人、每代人都是特定文化的产物，身心都烙印着鲜明的文化印记，人的社会存在实质上亦就是特定的文化存在。与此同时，文化又是一个多样性的系统，文化的地域性、历史性、民族性、性等等，又构成了文化的不同特征与特色，形成了大大小小的多种文化系统，每一个文系统都有各自的文化结构和独特的价值观念，不仅东方文化不同于西方文化，即使同是东方文化，中国文化系统既不同于印度文化，亦不同于日本文化。因此，人们的社会价值观是由其所处的文化系统所决定的，而人们的社会价值观又决定着人们的行为方式和处事态度，这亦正是社会价值观的功能与作用的形成方式，用式子表示即为：不同的文化系统—不同的社会价值观—不同的行为方式和处理态度。在此式子的基础上，可推导出会计价值观功用的式子为：不同的文化系统—不同的社会价值观模式（文化模式）—不同的会计价值观模式—不同的会计行为方式或会计活动。

而对社会价值观和会计价值观的功用研究作出贡献并奠定了一定基础的是霍夫斯特德和葛雷两教授。前者的研究主要是分析不同的文化系统如何影响到与工作相关的社会价值观，并尝试提出一套能反映不同文化社会特性的社会价值观（社会文化）模式。该模式由四个价值观参数组成：（1）权力距离，表示人们对机构组织权力分配的接受程度；（2）对不确定性因素反应的强弱度，表示人们对不确定（不明朗）情况不安的程度；（3）个人主义与集体主义，表示人们在社会中的个人与群体的关系度；（4）男性度与女性度，表示人们在社会中的男性特点或女性特点的差异度。后者的研究主要是在前者的基础上进一步分析不同的社会价值观如何影响到与会计实务工作相关的会计价值观，并将两者有机地联结起来，提出一套能反映对会计实务工作采用不同会计行为即具有不同会计对待和业务处理功用特点的会计价值观模式。该模式亦由四个会计价值观参数组成：（1）专业导向与法制管理，即在会计实务工作中依据专业为导向的会计职业判断还是依据法律规定和管制；（2）灵活性与统一性，即在会计实务工作中强调和偏向制定和方法的灵活还是强调和偏向制度与方法的统一；（3）乐观与保守，即在会计实务工作中采用较为创新大胆的会计核算方法还是采用较为传统谨慎的会计核算方法；（4）透明与保密，即在会计实务工作中对会计信息披露程度是倾向于对外公开还是倾向于对外保密。

虽然葛雷教授将霍夫斯特德教授的研究从社会价值观推到了会计价值观的一个更为深入具体的层次，但只是停留在建立一个套对会计实务工作产生功用的会计价值观模式的研究上，而未研究不同会计价值观对会计理论研究活动将会产生何种功用？笔者认为，会计工作一般包括会计实务处理工作和会计理论研究工作两个层面，而会计价值观指导会计主体有目的地选择某种会计行为或会计活动实际上就包括会计业务的处理行为（活动）和会计理论的研究行为（活动）两个相互联系、相互作用的方面。故而在两教授的研究基础上，笔者则进一步分析不同的社会价值观如何影响到与会计理论研究相关的会计价值观，并同样将两者有机地结合起来，试提出一套能反映对会计理论研究采用不同会计行为即具有不同会计理论研究对待和理论思难功用特点的会计价值观模式，该模式亦由四个会计价值观参数组成：

（1）创造性与传统性，即在会计理论研究中是提倡和追求创新的目标还是维护和坚持传统的目标。与社会价值观相联系：如社会价值观模式中的个人主义倾向突出、对不确定性因素反应较弱、男性度较高，则对会计理论的研究较为推崇创造性；反之，则较为坚持传统性。

（2）求异性与求同性，即在会计理论研究中是偏重求异存同的方向还是注重求同存异的方向。与社会价值观相联系：如社会价值观模式中的对不确定因素反应较强、集体主义倾向突出、权距较大、女性度较高，则对会计理论的研究较为重视求同性；反之，则较为偏重求异性。

会计计价方式篇(6)

关键词：人力资源会计；计量模式；成本计量；价值计量

中图分类号：F23 文献标识码：A

收录日期：2011年12月11日

一、人力资源会计概述

（一）人力资源会计的内涵。美国会计学会人力资源会计委员会把人力资源会计定义为，是鉴别和计量人力资源数据的一种会计程序和方法，其目标是将企业人力资源变化的信息，提供给企业和外界有关人士使用。

人力资源会计有广义和狭义之分。广义的人力资源会计包括社会人力资源会计和企业人力资源会计。社会人力资源会计是从社会的角度对人力资源所进行的确认、计量、记录、报告和管理，它属于社会会计的范畴。企业人力资源会计是从企业的角度对人力资源所进行的确认、计量、记录、报告和管理。通常所说的人力资源会计，是指企业人力资源会计，即狭义的人力资源会计，也是本文的研究对象。

（二）人力资源会计的发展过程。人力资源会计起源于美国，是近三十年来会计理论与实践发展过程中逐渐形成的一门新学科，其发展过程大致经过了以下五个阶段：

1、人力资源会计的产生阶段（1960～1966年）。“人力资本”一词在很早就被古典经济学家亚当・斯密提出，但是传统会计却一直只承认实物资本而不承认人力资本，且对人力资本不作记录和反映。直到20世纪六十年代，美国经济学学会会长西奥多・W・舒尔茨教授发表了题为“人力资本投资”的著名演讲，提出人力资本经济理论，为此成为西方公认的人力资本理论之父。这一阶段的理论研究为人力资源会计的发展奠定了理论基础。

2、人力资源计量模型的学术研究阶段（1966～1971年）。这一阶段以开发计量人力资源成本模型和人力资源价值模型及评价其有效性为标志，并且研究人力资源会计作为一种人力资源管理人员、部门经理、财务信息的外部使用者的工具所具有的现实和潜在用途。

3、人力资源会计迅速发展阶段（1971～1976年）。这个阶段学术界和实务工作者对人力资源会计的兴趣很大，使人力资源会计得到迅速发展。在西欧、澳大利亚和日本都进行了大量的学术研究，会计和企业管理刊物上陆续发表了很多篇如何计量人力资源，以及如何将人力资源会计纳入传统会计制度的文章。

4、人力资源会计研究的停滞阶段（1976～1980年）。这一阶段由于人力资源会计理论的初步研究阶段已经结束，会计理论与实务界对它的兴趣有所减退，而且这个阶段更多的工作需要深入企业并实际解决，但其研究成本高，效益很难测量，影响了企业的积极性。

5、人力资源会计研究和完善阶段（1980年至今）。当美国经济、会计学术界提出并在实践中尝试运用人力资源会计的时候，其他经济较为发达国家的经济、会计界研究人员也对人力资源会计产生了极大的兴趣，提出了较为成熟的人力资源会计研究理论，同时进一步在企业会计管理实务中验证。

二、人力资源会计计量模式比较

人力资源会计主要有两大计量模式：成本计量模式和价值计量模式。

（一）人力资源会计成本计量模式。人力资源成本是指取得或重置人员而发生的费用支出，包括人力资源的历史成本和重置成本。人力资源的历史成本是为取得和开发人力资源而付出的代价，而重置成本则是目前重置人力资源应该付出的代价。成本计量模式对于人力资源成本的计量主要采用四种方法：

1、历史成本法。此法是以人力资源的取得、开发、安置、遣散等实际成本支出为依据，并将其资本化的计价方法。这种方法操作简便，数据确凿，具有客观性和可验证性，适用于一般企业。

2、重置成本法。此法是在当前的物价条件下，对重置目前正在使用的人员所需成本进行计量的计价方法。重置成本法的确定标准主观性过强，限制了其应用范围。

3、机会成本法。此法是以企业员工离职使企业蒙受的经济损失为依据进行计量的计价方法。这种计价方法接近于人力资源的实际经济价值，适用于律师事务所、会计师事务所等。

4、工资报酬折现法。这种方法是将一个职工从录用到退出企业而停止支付报酬为止预计将支付的报酬，按一定的折现率折算成现值，作为人力资源的价值。此法以职工工资报酬为基础，有一定的合理性，但对未来的工作年限、工资报酬、折现率却需主观确定，故有一定的缺陷。

历史成本法和重置成本法具有较强的可操作性，但如果工作年限不是很长、工资报酬和折现率可以合理确定的情况下，工资报酬折现法也是一种较好的计量方法。

成本计量模式的优点主要体现在：一是获取的数据较为客观、可靠和稳定；二是市场经济条件下，通过公平竞争所形成的人力资源价格能较大程度地贴近人力资源的价值；三是人力资源会计应融入现行会计体系。根据目前会计制度，无形资产的计量是按实际取得成本计量的，人力资源属于无形资产，也应按实际成本来反映；四是将人力资源作为一项会计要素进行计量，弥补了传统会计只计算物力资产，见物不见人的缺陷。缺点主要有：一是账面上人力资产的价值并不能代表劳动者所创造的新价值，仅凭会计信息无法判断不同人力资源的经济价值；二是不同单位对人力资源的评价标准是不一样的，信息在不同单位之间缺乏可比性。

（二）人力资源会计价值计量模式。人力资源价值是指具有人力资源载体的劳动者为企业服务创造出来的价值，实际上是企业对人力资源投资而产生的效益。人力资源价值的会计核算不是以投入价值而是以产出价值作为人力资源价值的计量基础，这就使得人力资源价值会计的核算不会非常准确。按照人力资源价值能否用货币计量，可以分为货币性和非货币性价值计量模型。

1、货币性价值计量模型。该模型分为个人和群体两种价值计量模型。个人价值计量模型分为未来工资报酬折现法和调整的未来工资报酬折现法两种。未来工资报酬折现法，是将一个员工从录用到退休或死亡停止支付报酬为止预计将支付的报酬按一定的折现率折成现值。调整的未来工资报酬折现法，是把企业员工的未来工资报酬的现值乘以一个效率系数，这个系数反映了企业盈利水平与本行业平均盈利水平的差异，调整后的工资报酬作为企业人力资产余值。

群体价值计量模型为经济价值法。该方法需要预测未来各期收益，并将预测的盈利折成现值，并予以加总，然后以人力资源投资占总投资的比例来计算人力资源价值的方法。

上述个人和群体价值计量模型，二者应互相补充，但不能相互替代。人力资源会计不仅要反映群体的经济价值，通过财务报表对外提供人力资源总价值的信息，还要为企业内部管理决策提供有关个人价值的信息，如招工、考核、培训、晋级等。

2、非货币性价值计量模型。该模型分为四种方法：技能详细记载法、绩效评价法、潜力评价法和工作态度测定法。

（1）技能详细记载法。编制一览表，对各位员工的教育知识水平、工作经验和专门技术等素质构成和能力特征进行分等衡量，以评价人力资源价值。

（2）绩效评价法。对员工的工作状况打分，进行具体评价，并按一定顺序进行级别排列。

（3）潜力评价法。对员工在工作中的发展和职务提升的可能性进行确定，以计量员工能够为企业提供多大的潜在服务。

（4）工作态度测定法。主要了解员工对某些客观事物的感情倾向，估计员工对他们的工作、报酬、环境以及整个组织的看法，衡量员工的态度。

价值计量模式的优点主要是相关性强，能够避免成本法低估人力资源价值的弊端，使会计报表使用者不会因为实物资产低而低估单位价值，同时也能促使企业管理当局更注重于人力资源的开发和投资。缺点主要有：一是预测的主观性导致预测结果因人而异，不符合会计的稳健性原则；二是采用的方法比较晦涩难懂，费时费力。

三、人力资源会计计量模式的理性选择

人力资源会计计量的二重性指的是人力资源会计成本计量模式与价值计量模式的综合运用。从目前的理论研究与实践成果看，综合运用这两种方法可以取长补短，更为科学合理地计量人力资源的实际价值，从而较好地解决人力资源会计计量中存在的问题。

（一）从时间上看，人力资源会计的成本计量模式与价值计量模式是人力资源会计的两个阶段，成本计量注重过去和当前，价值计量注重未来。综合运用两种会计计量模式，可以从时间上把两种模式联接起来，全过程计量与反映人力资源的投入与产出。

（二）从投入产出看，成本计量注重投入，承认既成事实；价值计量注重未来产出。综合运用两种方法可以从不同角度反映与计量人力资源。成本计量从人力资本投入的角度反映人力资源的价值；价值计量从产出的角度计量与反映人力资源的价值。从不同角度计量可以更加全面准确地反映人力资源的价值。

（三）人力资源会计包括财务会计和管理会计两方面，要综合使用财务会计与管理会计的核算计量方法。人力资源财务会计较多运用成本核算方法，以便向外提供会计报表，满足外界了解并根据企业投入人力资本等财务状况做出决策的需要；人力资源管理会计较多运用价值核算和预测方法，以便为企业高层管理当局提供有关的人力资源效益等会计信息，作为决策时的参考。

（四）人力资源成本计量模式与价值计量模式核算数据可以交叉使用。一方面成本计量模式的各项数据指标是价值计量模式的基础；另一方面价值计量模式的各项数据指标又可以作为成本计量模式分析的重要资料。

主要参考文献：

[1]刘敬东.人力资源会计综述[J].河南科技，2010.10.

会计计价方式篇(7)

[关键词] 公允价值；计量模式；应用

[中图分类号] F830.99 [文献标识码] A

一、公允价值核算模式基本理论

（一）公允价值的概念

公允的概念自从1844年由英国公司法提出，经历了100多年的实践成为公允价值的理论渊源。在20世纪80年代，国际会计准则委员会在其公布的会计准则中开始引入公允价值概念，1995年6月，国际会计准则委员会给出公允价值的定义是：“公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额”。此后国际会计准则为金融工具的计量中使用公允价值做了很大的努力。1976年的11月，美国财务会计准则委员会对公允价值的定义为：“在报告主体交易的市场上市场参与者之间的有序交易中，为某项资产所能接受的价格或为转移债务所支付的价格。“1998年我国具体的会计准则中首次提出公允价值概念，于2006年2月15日，我国财政部颁布了新《企业会计准则》，将公允价值定义为：“在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额”。（会计准则，2006）

（二）公允价值国外文献综述

1978年欧共体将“真实与公允”的观念作为评价财务报告的最高标准后，国外理论界对公允价值就展开了系列的研究。莫里斯等人指出：公允价值的相关性在盈余管理与资本活动方面比历史成本计量有着无可比拟的优势。门格儿对商业银行应用公允价值的必要性进行了研究，提出应用公允价值，可以防止企业管理层在历史成本计量下的一些不法行为，使银行的金融资产与负债都得到计量。自上世纪末，我国会计界对公允价值就开始了广泛的研究。2006年新会计准则颁布以后，关于公允价值的研究，更是如火如荼。研究的方面也相当广泛。谢诗芬、戴子礼提出，21世纪的财务变革将是价值型会计模式（即基于价值计量的现值和公允价值会计模式），并且这一模式是完全有可能实现的。劳秦汉对公允价值计量属性的不足公允价值的取得来说其可靠性差、公允价值的应用使得衍生金融工具的风险估计难以判断准确等。

（三）公允价值计量模式

计量模式是确定计量对象所选取恰当的计量属性与度量单位，从而形成计量模式。葛家澍认为，理想计量模式首先是对计量对象加以界定，根据被计量对象的定义来选择恰当的计量属性和度量单位，形成计量模式。（葛家澍，刘峰《会计理论—关于财务会计概念结构的研究》，中国财政经济出版社2003版）在物价比较稳定的情况下，通常可以不考虑计量单位的选择，这样计量模式的选择就要集中于计量属性的选择上。始于2007年的金融危机，在2009年底走出了危机的低谷，世界银行对中国2010-2012年GDP的增长率预测值分别是：9.5%、8.5%、8.2%的情形，这说明我国现阶段也处于经济减速发展的后金融危机的时期。（吕玮后金融危机时代公允价值计量分析）资产是指能够带来未来经济利益的资源，从资产的定义出发，选择公允价值作为计量属性结合名义计量单位构成公允价值计量模式，即公允价值+计量单位=公允价值计量模式，公允价值从不同时间来看又分为过去、现在、未来三个阶段，所以计量单位与重置成本、现行市价、未来现金流量现值等组合形成了公允价值计量模式。

（四）公允价值的计量模式体现了公平原则

公允价值是指在一项资产或者负债在双方自愿交易的基础上进行现行交易所达成的交易金额，而不是强迫销售，其本质特征就是来自于以公平交易为原则的市场。因为公允价值的计量模式反映的是交易双方公平自愿交易而得出的金额，是理性市场交易的本质，公允价值的计量方式与市场经济的公平交易原则完全契合，市场经济的发展，这种环境公允价值计量模式的发展提供外在条件，使公允价值的计量模式的成为了我国会计领域上的主要计量方法。（王宇彤，2012）

二、公允价值计量模式的优势、劣势分析

（一）公允价值计量模式的优势分析

1.公允价值的计量模式当代资产、负债涵义。会计核算随社会经济业务的发展不断的推陈出新，资产和负债也随着社会经济发展和企业自身经营的不断变化，采用历史成本的计量模式，已经不能核算出准确、相关的会计信息，而采用公允价值的计量模式，市场交易的价格就是公允价值，这个价格是不断的变化的，也就说明公允价值能够随着企业交易而不断变化，这不仅能够反映出资产和负债在经济发展过程中的现实价值，也能在一定程度上反映了资产和负债在未来交易中的价值，采用公允价值的计量模式，能够更好的反映在经济运行中的资产和负债，增强资产负债这对极其重要的会计信息的相关性。

2.公允价值计量模式能够有效提高财务信息的相关性。公允价值计量模式主要的特征就在于参与市场交易的双方都是自愿交易从而形成的市场价格，虽然在各种因素的影响下，价格不确定性大，公允价值的计量模式能够真实相关的反映着市场交易的价格，使用公允价值的计量模式所核算出来的财务信息具有相当高的真实性和相关性。

3.公允价值是金融工具最相关的计量属性。上文多次提到，在知识型经济蓬勃发展的时代，使用历史成本计量模式核算出的会计信息并不能给企业决策者和投资者准确相关的投资评估，主要原因在于，知识型经济发展，伴随着的是经济要素变化速度加快，各项成本也在不断的变化，历史成本计量模式是基于物价稳定的前提下进行核算从而得出会计信息的，通过公允价值核算出来的会计信息具有很强的相关性，而且在瞬息万变的金融行业内，公允价值是至今最具相关性的计量属性，对于金融行业投资者获取会计信息具有不可比拟的优势。

（二）公允价值计量模式的劣势分析

公允价值的计量模式能够反映交易双方现时价值，还能根据其相关性，公允价值计量模式在市场经济下的会计核算仍然存在不少的缺陷。

1.信息质量可靠性差。使用公允价值计量模式所得出的会计信息是市场交易的价格反映，使用公允价值计量模式所得出的会计信息不仅会受到复杂多变的市场环境的影响，还可能受到人为的影响，相对于历史成本计量模式下会计信息的客观性，稳定性和可靠性上市有所减弱的。

2.公允价值的计量模式会增加会计报表的波动性。公允价值在计量单位中有明显的优点，公允价值计量能够计量变化中的市场价格，未来现金流和无形资产等项目，对于未来现金流量也会受到未来资产成本，公允价值的计量模式核算出来的会计信息在制作会计报表时具有波动性。

四、改进建议

在后危机时期公允价值它仍然是金融工具与衍生工具的最相关的计量属性，而只要存在对我国会计信息核算以及会计报表整理，为投资者提供相关性和预见性更加强的会计信息具有重要的现实意义，但是，公允价值在我国运用还存在许多问题，因此，本文针对为在我国使用公允价值计量模式中的问题，提出一些建议：

（一）完善市场秩序

公允价值是投资者通过公平交易得出的价格，有交易就会有市场，我国社会主义市场经济经过近20年的发展，虽然说是取得了巨大的进步，市场经济也逐步成长起来，但是较于国外发达资本主要国家的市场经济来说，还是有许多弊端的，因此，公允价值计量模式在我国市场经济条件下运用仍有许多不足，要使用公允价值的计量模式整理和核算会计信息，那必须完善社会主义市场经济，增强市场经济的活力，加大力度完善市场管理和监管机制，促进市场经济的稳定和繁荣。公允价值计量模式的相关性是由市场交易为基础的，因此，要加大市场诚信建设，确保会计信息质量真实可靠。

（二）提高会计工作人员的业务素质

加强会计工作人员使用公允价值的实务能力，掌握更多的公允价值业务技能是提升企

业财务报表信息质量。提高财务报表对经济决策的有用性。培训会计人员对会计信息的分析能力，通过对报表信息的准确分析能对前瞻性预测，捕捉市场机会，从而提高企业的应变能力。

（三）加强对公允价值财务信息的披露

我国的表外信息披露情况一直存在着比较严重的问题。会计信息披露过程中出现大量虚假记载、误导性出陈述、重大遗漏等违规事件。由于这一情况的存在导致在某种程度上严重损害了我国市场经济的健康发展。在这种形势下，披露的细化或者更为具体就显得尤为重要，因此企业进行详细披露需要成为政策法规对企业的硬性要求，同时加强信息披露的有效性与及时性。

[参 考 文 献]

[1]王宇彤.公允价值的运用对财务报表的影响分析[D].山东大学硕士论文，2012-07

[2]吕玮.后金融危机时代公允价值计量分析[J].学术交流，2013（7）