分类鉴定报告篇(1)

第一条 为了规范化学品物理危险性鉴定与分类工作，根据《危险化学品安全管理条例》，制定本办法。

第二条 对危险特性尚未确定的化学品进行物理危险性鉴定与分类，以及安全生产监督管理部门对鉴定与分类工作实施监督管理，适用本办法。

第三条 本办法所称化学品，是指各类单质、化合物及其混合物。

化学品物理危险性鉴定，是指依据有关国家标准或者行业标准进行测试、判定，确定化学品的燃烧、爆炸、腐蚀、助燃、自反应和遇水反应等危险特性。

化学品物理危险性分类，是指依据有关国家标准或者行业标准，对化学品物理危险性鉴定结果或者相关数据资料进行评估，确定化学品的物理危险性类别。

第四条 下列化学品应当进行物理危险性鉴定与分类：

（一）含有一种及以上列入《危险化学品目录》的组分，但整体物理危险性尚未确定的化学品；

（二）未列入《危险化学品目录》，且物理危险性尚未确定的化学品；

（三）以科学研究或者产品开发为目的，年产量或者使用量超过1吨，且物理危险性尚未确定的化学 品。

第五条 国家安全生产监督管理总局负责指导和监督管理全国化学品物理危险性鉴定与分类工作，公告化学品物理危险性鉴定机构（以下简称鉴定机构）名单以及免予物理危险性鉴定与分类的化学品目录，设立化学品物理危险性鉴定与分类技术委员会（以下简称技术委员会）。

县级以上地方各级人民政府安全生产监督管理部门负责监督和检查本行政区域内化学品物理危险性鉴定与分类工作。

第六条 技术委员会负责对有异议的鉴定或者分类结果进行仲裁，公布化学品物理危险性的鉴定情况。

国家安全生产监督管理总局化学品登记中心（以下简称登记中心）负责化学品物理危险性分类结果的评估与审核，建立国家化学品物理危险性鉴定与分类信息管理系统，为化学品物理危险性鉴定与分类工作提供技术支持，承担技术委员会的日常工作。

第二章 物理危险性鉴定与分类

第七条 鉴定机构应当依照有关法律法规和国家标准或者行业标准的规定，科学、公正、诚信地开展鉴定工作，保证鉴定结果真实、准确、客观，并对鉴定结果负责。

第八条 化学品生产、进口单位（以下统称化学品单位）应当对本单位生产或者进口的化学品进行普查和物理危险性辨识，对其中符合本办法第四条规定的化学品向鉴定机构申请鉴定。

化学品单位在办理化学品物理危险性鉴定过程中，不得隐瞒化学品的危险性成分、含量等相关信息或者提供虚假材料。

第九条 化学品物理危险性鉴定按照下列程序办理：

（一）申请化学品物理危险性鉴定的化学品单位向鉴定机构提交化学品物理危险性鉴定申请表以及相关文件资料，提供鉴定所需要的样品，并对样品的真实性负责；

（二）鉴定机构收到鉴定申请后，按照有关国家标准或者行业标准进行测试、判定。除与爆炸物、自反应物质、有机过氧化物相关的物理危险性外，对其他物理危险性应当在20个工作日内出具鉴定报告，特殊情况下由双方协商确定。

送检样品应当至少保存180日，有关档案材料应当至少保存5年。

第十条 化学品物理危险性鉴定应当包括下列内容：

（一）与爆炸物、易燃气体、气溶胶、氧化性气体、加压气体、易燃液体、易燃固体、自反应物质、自燃液体、自燃固体、自热物质、遇水放出易燃气体的物质、氧化性液体、氧化性固体、有机过氧化物、金属腐蚀物等相关的物理危险性；

（二）与化学品危险性分类相关的蒸气压、自燃温度等理化特性，以及化学稳定性和反应性等。

第十一条 化学品物理危险性鉴定报告应当包括下列内容：

（一）化学品名称；

（二）申请鉴定单位名称；

（三）鉴定项目以及所用标准、方法；

（四）仪器设备信息；

（五）鉴定结果；

（六）有关国家标准或者行业标准中规定的其他内容。

第十二条 申请化学品物理危险性鉴定的化学品单位对鉴定结果有异议的，可以在收到鉴定报告之日起15个工作日内向原鉴定机构申请重新鉴定，或者向技术委员会申请仲裁。技术委员会应当在收到申请之日起20个工作日内作出仲裁决定。

第十三条 化学品单位应当根据鉴定报告以及其他物理危险性数据资料，编制化学品物理危险性分类报告。

化学品物理危险性分类报告应当包括下列内容：

（一）化学品名称；

（二）重要成分信息；

（三）物理危险性鉴定报告或者其他有关数据及其来源；

（四）化学品物理危险性分类结果。

第十四条 化学品单位应当向登记中心提交化学品物理危险性分类报告。登记中心应当对分类报告进行综合性评估，并在30个工作日内向化学品单位出具审核意见。

第十五条 化学品单位对化学品物理危险性分类的审核意见有异议的，可以在收到审核意见之日起15个工作日内向技术委员会申请仲裁。技术委员会应当在收到申请之日起20个工作日内作出仲裁决定。

第十六条 化学品单位应当建立化学品物理危险性鉴定与分类管理档案，内容应当包括：

（一）已知物理危险性的化学品的危险特性等信息；

（二）已经鉴定与分类化学品的物理危险性鉴定报告、分类报告和审核意见等信息；

（三）未进行鉴定与分类化学品的名称、数量等信息。

第十七条 化学品单位对确定为危险化学品的化学品以及国家安全生产监督管理总局公告的免予物理危险性鉴定与分类的危险化学品，应当编制化学品安全技术说明书和安全标签，根据《危险化学品登记管理办法》办理危险化学品登记，按照有关危险化学品的法律、法规和标准的要求，加强安全管理。

第十八条 鉴定机构应当于每年1月31日前向国家安全生产监督管理总局上报上一年度鉴定的化学品品名和工作总结。

第三章 法律责任

第十九条 化学品单位有下列情形之一的，由安全生产监督管理部门责令限期改正，可以处1万元以下的罚款；拒不改正的，处1万元以上3万元以下的罚款：

（一）未按照本办法规定对化学品进行物理危险性鉴定或者分类的；

（二）未按照本办法规定建立化学品物理危险性鉴定与分类管理档案的；

（三）在办理化学品物理危险性的鉴定过程中，隐瞒化学品的危险性成分、含量等相关信息或者提供虚假材料的。

第二十条 鉴定机构在物理危险性鉴定过程中有下列行为之一的，处1万元以上3万元以下的罚款；情节严重的，由国家安全生产监督管理总局从鉴定机构名单中除名并公告：

（一）伪造、篡改数据或者有其他弄虚作假行为的；

（二）未通过安全生产监督管理部门的监督检查，仍从事鉴定工作的；

（三）泄露化学品单位商业秘密的。

第四章 附 则

第二十一条 对于用途相似、组分接近、物理危险性无显著差异的化学品，化学品单位可以向鉴定机构申请系列化学品鉴定。

多个化学品单位可以对同一化学品联合申请鉴定。

分类鉴定报告篇(2)

【关键词】 内部控制评价； 内部控制审核； 内部控制审计； 内部控制鉴证终极目标； 内部控制鉴证直接目标

【中图分类号】 F239.44 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2017）14-0122-05

一、引言

内部控制鉴证目标是通过内部控制鉴证得到的结果，这是内部控制鉴证的基础性问题。现有文献主要从鉴证者的角度讨论内部控制鉴证目标，未能考虑利益相关者的鉴证目标。笔者认为，内部控制鉴证目标是一个体系，既有利益相关者的目标，也有鉴证者的目标。同时，内部控制鉴证区分为内部控制评价、内部控制审核、内部控制审计，鉴证业务类型不同，鉴证目标和鉴证产品也不同。本文从相关主体和鉴证业务类型两个角度，将内部控制鉴证目标区分为终极目标和直接目标，在此基础上，分析内部控制鉴证目标体系。

随后的内容安排如下：首先是一个简要的文献综述，梳理内部控制鉴证目标相关文献；在此基础上，从相关主体和鉴证业务类型两个角度提出一个内部控制鉴证目标体系的理论框架；其次，用这个理论框架来分析权威文献对内部控制鉴证目标的规定，以一定程度上验证这个理论框架；最后是结论。

二、文献综述

内部控制鉴证包括内部控制评价、内部控制审计和内部控制审核，鉴证目标也包括上述三类。

关于内部控制评价目标有三种观点：一种观点认为，内部控制评价的目标是促使企业切实加强内部控制体系的建设和执行[ 1 ]。另一种观点认为，内部控制评价是对企业内部控制的再控制，所以，内部控制评价目标应当与内部控制目标相适应，内部控制评价目标的确定应当依据内部控制目标[ 2 ]。还有一种观点从宏观角度认知内部控制评价目标，认为内部控制评价目的有三个：为政府以及资本市场监管部门了解企业内部控制状况、制定相关的法律法规提供客观依据；对上市公司形成强有力的声誉制约，激励企业努力提高内部控制质量，保护投资者和其他利益相关者的权益；使企业了解内部控制状况，找出内部控制存在的薄弱环节，提高经营质量，为投资者提供投资依据，繁荣我国的资本市场[ 3 ]。

关于内部控制审计目标，现有文献主要涉及财务报告内部控制审计目标，一种观点认为，财务报告内部控制审计目标与财务报告审计目标具有一致性，无论是财务报表审计，还是财务报告内部控制审计，其终极目标是一样的[ 4 ]；内部控制审计和财务报表审计的共同目标都是为了向企业外部信息使用者提供Q策有用的高质量的会计信息的合理保证，提高对外公布财务报表信息的质量[ 5 ]；内部控制审计的目的与财务报表审计的目的是相同的，都是为了合理保证财务报告的真实可靠，保证资本市场的秩序[ 6 ]。另外一些观点则区分了财务报告内部控制审计目标和财务报告审计目标，但是，对财务报告内部控制审计目标的观点不同。多数文献认为，财务报告内部控制审计的目标是注册会计师对与财务报告相关内部控制的有效性独立发表审计意见[ 7-9 ]；有的文献则认为，财务报告内部控制审计的目标是就管理层对财务报告内部控制有效性所作的评估表示意见[ 10 ]；还有的文献认为，上述两种观点都可行，只是在不同的选择下，审计主题不同，以内部控制报告为审计结论对象的间接报告方式审计，其目标是对经营者的内部控制有效性评价报告是否合法、公允进行评价，以内部控制为审计结论对象的间接报告方式审计，其目标是对企业的内部控制是否有效进行评价[ 11 ]。

上述关于内部控制鉴证目标的研究具有较大的启发性，然而，现有研究并未区分不同相关主体的目标，所涉及的基本上是审计师的目标。本文从相关主体和内部控制鉴证业务类型两个维度来探究内部控制鉴证目标。

三、理论框架

（一）内部控制鉴证目标体系

内部控制鉴证属于广义审计，类似于审计目标，内部控制鉴证目标就是相关各方希望通过内部控制鉴证得到的结果。很显然，这种相关各方至少包括：第一，内部控制鉴证的利益相关者希望得到的结果，例如，委托关系中的委托人、人、投资人、政府监管部门等，这些利益相关者希望通过内部控制鉴证得到什么结果；第二，鉴证者希望通过内部控制鉴证得到什么结果。

从逻辑上来说，利益相关者的鉴证目标是鉴证者鉴证目标的基础，前者类似于顾客需求，后者类似于产品供给，没有顾客需求，也就没有产品供给。同时，鉴证产品供给要满足鉴证产品需求，不能满足鉴证需求的鉴证产品是没有生命力的。所以，从某种意义上来说，鉴证产品需求是基础性的，具有终极意义，是内部控制鉴证的终极目标；而鉴证产品供给是回应性的，是适应鉴证需求而产生的，决定鉴证产品内容、鉴证产品定位和鉴证产品种类，是内部控制鉴证的直接目标。总体来说，直接目标决定鉴证产品，而终极目标是鉴证产品消费之后的结果。

根据内部控制鉴证的发展状况，一般来说，内部控制评价①、内部控制审核、内部控制审计是主要的鉴证业务类型，每种鉴证业务类型都有利益相关者和鉴证者，所以，都有终极目标和直接目标，组合起来，大致如表1所示，形成内部控制鉴证目标体系。

（二）内部控制评价目标体系：终极目标

内部控制评价是各个组织的管理层主持的对本组织内部控制的评价，这种评价希望达到什么结果呢？

这里的利益相关者主要包括三方面：外部利益相关者、管理层、内部单位负责人，他们各有自己的鉴证目标。

从外部利益相关者来说，内部控制缺陷会影响管理层履行其经管责任，对外部利益相关者的利益带来负面影响。为此外部利益相关者有抑制内部控制缺陷的需求，其中的一个重要渠道就是希望管理层自己能对本组织的内部控制进行评价，及时发现制度缺陷，并在此基础上进行整改。

从管理层来说，内部控制评价区分为组织层面内部控制和内部单位内部控制。由于管理层本身的有限理性，组织层面内部控制的设计和执行也可能存在缺陷，通过对这个层面的内部控制鉴证，可以发现这些缺陷，从而有利于管理层更好地履行其经管责任。组织内部的各单位是管理层领导的下属单位，其负责人是管理层的人，由于有限理性、自利，再加上环境不确定性、信息不对称、激励不相容等因素的存在，内部单位的内部控制可能存在有意或无意的缺陷，这种缺陷当然会对管理层履行其经管责任不利，管理层当然希望及时地发现和整改这些内部控制缺陷。

从内部管理负责人来说，其是管理层的人，如果他要最大善意地履行经管责任，则完全有激励通过内部控制评价来发现内部控制缺陷。即使他领导的内部单位没有内部控制缺陷，通过内部控制评价也能表明这种情形，从某种意义上来说，这是一种信号传递，会增加管理层对其信任。

以上只是就一般情形而言，如果管理层或内部单位负责人由于自利而使得内部控制存在缺陷，而这种缺陷是有利于管理层或内部单位负责人的，则他们会抵制内部控制评价。另外，如果管理层或内部单位负责人对本组织的内部控制高度自信，可能也会认为内部控制评价不符合成本效益原则，没有价值。

从利益相关者来说，内部控制评价的终极目标是抑制制度缺陷。

（三）内部控制评价目标体系：直接目标

内部评价机构希望通过内部控制评价得到什么结果呢？前已叙及，直接目标是终极目标的基础，直接目标是为终极目标提供鉴证产品，终极目标是使用鉴证产品之后产生的效果。那么，内部控制评价要提供什么样的产品才能满足利益相关者抑制制度缺陷的需求呢？这需要从产品内容、产品定位和产品种类三个维度来考虑，其大致情形如表2所示。

下面，对表2中的内部控制评价产品作进一步阐述。

（1）内部控制评价产品内容。内部控制评价可以从两个维度来展开：第一，评价内部控制的合理性，也就是对内部控制是否能达到其拟达到的目标，同时还符合成本效益原则，如果在符合成本效益原则的前提下，能达到其拟达成的目标，则这种内部控制就是有效的，否则，就存在缺陷。这里的控制缺陷包括两方面的含义：其一，不能达到其拟达成的目标；其二，虽然能达到其拟达成的目标，但是，不符合成本效益原则。总体来说，内部控制合理性与内部控制有效性是从不同角度对内部控制状况的描述，合理性更加关注内部控制过程，而有效性更加关注内部控制结果，过程是结果的基础，所以，内部控制合理性和有效性是异曲同工的，它们的对立面是内部控制缺陷。第二，评价内部控制合规性。内部控制的建立和实施要遵守组织外部相关的法规法律制度，如果违背了这些法律法规制度，则内部控制制度本身就是不合规的，这种制度当然无从谈有效或合理。内部控制评价属于内部审计职责，所以，内部控制评价产品内容类似于审计目标的合规性和效益性（更恰当地说，这时的效益性应该是合理性，但是，一般来说，审计的直接目标通常界定为真实性、合法性和效益性）。

（2）内部控制评价产品定位。内部控制评价产品定位有两种选择，一是批判性评价，二是建设性评价。在批判性评价定位下，主要关注两个问题：一是揭示内部控制缺陷；二是根据制度缺陷的责任程度，对一些责任人进行处理处罚。上述两个问题解决之后，相关责任人得到了处理处罚，但是，制度缺陷可以依然存在。为此，建设性评价就产生了。建设性评价就是在批判性评价的基础上，再做进一步的工作。第一，提出制度缺陷完善建议；第二，对制度缺陷产生的原因进行整改；第三，跟踪整改结果，彻底了解整改情况，并在此基础上提出整改报告。从理论上来说，内部控制评价产品定位可以选择批判性定位或建设性定位，但是，一般来说，为了实现内部控制评价的终极目标，需要评价者选择建设性定位。

（3）内部控制评价产品种类。从产品种类来说，内部控制评价产品包括评r报告、评价决定、评价建议和评价整改报告。评价报告的主要信息包括内部控制是否存在缺陷、存在何种缺陷、缺陷的原因、缺陷的责任人，评价决定主要是对内部控制缺陷责任单位和责任人的处理处罚决定，评价建议是对存在缺陷的内部控制制度进行优化的建议，评价整改报告是对制度缺陷整改情况的报告。上述内部控制评价产品种类的选择依赖于内部控制评价产品定位，一般来说，如果是批判性产品定位，则主要是评价报告和评价决定；而在建设性产品定位下，则评价建议和评价整改报告都有用武之地。

从内部控制评价者来说，内部控制评价的目标是通过评价产品内容、产品定位和产品种类来满足利益相关者抑制制度缺陷的需求，产品内容包括内部控制有效性和合规性，产品定位包括批判性和建设性，产品种类包括评价报告、评价决定、评价建议和评价整改报告。

（四）内部控制审计或审核目标体系：终极目标

内部控制审计和内部控制审核都是外部独立机构实施的，前者是合理保证，后者是有限保证[ 12-13 ]，所以，本文将两者合并起来分析。利益相关者希望通过内部控制审计或审核得到什么结果呢？这里的利益相关者包括外部利益相关者和内部利益相关者，各类利益相关者都有自己的期望。

先来看外部利益相关者。投资者或供资者是第一类外部利益相关者，他们投资或供资于某组织，成为该组织的委托人，与该组织的管理层形成委托关系，而作为人的管理层由于自利或有限理性，再加上环境不确定性、激励不相容、信息不对称，该组织的内部控制完全可能存在缺陷。内部控制是实现该组织目标的制度保障，如果该组织的内部控制存在缺陷，则该组织的目标之达成就失去制度保障。所以，投资者或供资者为了实现其投资或供资之目标，有激励抑制该组织的内部控制缺陷，通过外部机构对该组织的内部控制进行审计或审核，鉴证是否存在内部控制缺陷是其中的重要手段。

除了投资者或供资者是外部利益相关者外，政府监管机构也是外部利益相关者或外部相关利益者的代表。一方面，监管机构出于保护投资者或供资者的利益，希望该组织的内部控制是有效的；另一方面，监管机构还希望该组织能依法运行，而内部控制的一个重要目标就是为该组织的依法运行提供合理保证。上述两方面结合起来，监管机构完全有激励抑制该组织的内部控制缺陷，而通过外部机构对该组织的内部控制进行审计或审核是其中的重要路径。

对于内部控制审计或审核来说，内部利益相关者是操持该组织的管理层。一方面，由于有限理性，其设计和执行的内部控制可能存在缺陷，而这种缺陷会影响其最大善意履行经管责任，所以，管理层可能有激励通过外部机构来抑制其内部控制缺陷，而外部机构鉴证其内部控制是否存在缺陷是重要的手段。另一方面，如果管理层认为其内部控制不存在缺陷，通过外部机构的鉴证，会将这种结果传递给外部利益相关者，从而有利于增加管理层自身及其所操持的这个组织的信誉和美誉，所以，管理层并不排斥内部控制审计或审核。当然，如果管理层也可能由于对组织的内部控制过度自信或自利动机，排斥内部控制审计或审核。

从外部和内部利益相关者来说，都有激励通过外部机构对内部控制进行鉴证，发现并整改内部控制缺陷，内部控制审计或审核的终极目标是抑制制度缺陷。

（五）内部控制审计或审核目标体系：直接目标

外部审计师在内部控制审计或审核中的目标称为直接目标，那么，外部审计师希望通过内部控制审计或审核得到什么结果呢？总体来说，就是提供令利益相关者满意的审计或审核产品。这需要从产品内容、产品定位和产品种类三个维度来考虑，其大致情形如表3所示。

下面，对表3中的内部控制审计或审核产品作进一步阐述。

（1）内部控制审计或审核产品内容。关于内部控制状况，外部审计师给利益相关者提供哪些信息呢？一般来说，要包括两方面的信息：第一，由于内部控制缺陷的存在会影响利益相关者的利益，所以，利益相关者首先需要了解内部控制是否存在缺陷，也就是说，内部控制能否为其拟实现的目标提供合理的基础，这类目标称为合理性或有效性；第二，如果内部控制本身违背相关法律法规，也可能会损害利益相关者的利益，所以，利益相关者需要了解内部控制是否存在违法违规，这类目标称为合规性。

（2）内部控制审计或审核产品定位。内部控制审计或审核产品定位有两种选择，一是批判性评价，二是建设性评价。批判性评价定位下，外部审计师主要揭示内部控制缺陷。建设性评价就是在批判性评价的基础上，提出制度缺陷完善建议，跟踪整改结果，并在此基础上提出整改报告。从理论上来说，内部控制审计或审核产品定位可以选择批判性定位或建设性定位。但是，外部审计师类型会影响其内部控制审计或审核产品定位，一般来说，政府审计机关通常会选择建设性定位，而民间审计组织则要根据合约的规定来确定其定位，通常情形下会选择批判性定位，即使选择建设性定位，跟踪整改结果并在此基础上提出整改报告的可能性也不大。

（3）内部控制审计或审核产品种类。从产品种类来说，内部控制审计或审核产品包括审计或审核报告、审计或审核建议和审计或审核整改报告。审计或审核报告的主要信息包括内部控制是否存在缺陷、存在何种缺陷、缺陷的原因，审计或审核建议是对存在缺陷的内部控制制度进行优化的建议，审计或审核整改报告是对制度缺陷整改情况的报告。上述内部控制审计或审核产品种类的选择依赖于内部控制审计或审核产品定位，一般来说，如果是批判性产品定位，则主要是审计或审核报告；而在建设性产品定位下，则审计或审核建议和审计或审核整改报告都有用武之地。

从外部审计师来说，内部控制审计或审核的目标是通过内部控制审计或审核产品内容、产品定位和产品种类来满足利益相关者抑制制度缺陷的需求，产品内容包括内部控制有效性和合规性，产品定位包括批判性和建设性，产品种类包括评价报告、评价建议和评价整改报告。

四、例证分析：我国权威规范对内部控制鉴证目标的规定

本文以上从内部控制鉴证业务类型和相关主体两个维度分析内部控制鉴证目标体系，下面用这个理论框架来分析我国权威规范δ诓靠刂萍证目标的规定，以一定程度上验证本文的理论框架。

（一）内部控制评价

财政部、证监会、审计署、银监会、保监会的《企业内部控制评价指引》（财会〔2010〕11号）规定，“内部控制评价是指企业董事会或类似权力机构对内部控制的有效性进行全面评价、形成评价结论、出具评价报告的过程”。

中国内部审计协会的《内部审计具体准则2201――内部控制审计》（中国内部审计协会公告2013年第1号）规定，“内部控制审计是内部审计机构对组织内部控制设计和运行的有效性进行的审查和评价活动”。这里的控制审计，显然就是内部控制评价。

上述两个权威规范显示，内部控制评价目标是对内部控制有效性形成评价结论。本文前面指出，评价者的直接目标通过评价产品内容、产品定位和产品种类来实现，对内部控制有效性形成评价结论，属于评价产品内容中的有效性或合理性。

（二）内部控制审核

中国注册会计师协会的《内部控制审核指导意见》（会协〔2002〕41号）第二条规定，“内部控制审核，是指注册会计师接受委托，就被审核单位管理当局对特定日期与会计报表相关的内部控制有效性的认定进行审核，并发表审核意见”。似乎审计师是对管理层内部控制评价结论发表意见。然而，在审核报告范例中，却有如下范例：“我们认为，贵公司按照X标准于X年X月X日在所有重大方面保持了与会计报表相关的有效的内容控制。”

上述内容显示，内部控制审核的目标是对特定日期会计报表相关的内部控制有效性发表意见，而不是对管理层内部控制认定发表意见。本文前面指出，外部审计师的直接目标通过审核产品内容、产品定位和产品种类来实现，对内部控制有效性形成审核结论，属于审核产品内容中的有效性或合理性。

（三）内部控制审计

财政部、证监会、审计署、银监会、保监会的《企业内部控制审计指引》（财会〔2010〕11号）规定，“内部控制审计是指会计师事务所接受委托，对特定基准日内部控制设计与运行的有效性进行审计”。

上述内容显示，内部控制审计目标是对内部控制有效性形成评价结论。本文前面指出，外部审计师的直接目标通过审计产品内容、产品定位和产品种类来实现，对内部控制有效性形成审计结论，属于审计产品内容中的有效性或合理性。

总体来说，我国权威规范界定的内部控制鉴证目标包括在本文提出的理论框架之中，但是，主要涉及内部控制鉴证直接目标，未涉及终极目标。

五、结论

内部控制鉴证目标是一个体系，既有利益相关者的目标，也有鉴证者的目标。本文从相关主体和鉴证业务类型两个角度，将内部控制鉴证目标区分为终极目标和直接目标，在此基础上，分析内部控制鉴证目标体系。

从相关主体来说，包括利益相关者和鉴证者，前者的目标称为终极目标，后者的目标称为直接目标。利益相关者的鉴证目标是鉴证者鉴证目标的基础，前者类似于顾客需求，后者类似于产品供给，鉴证产品需求是基础性的，具有终极意义，是内部控制鉴证的终极目标；而鉴证产品供给是回应性的，是适应鉴证需求而产生的，决定鉴证产品内容、鉴证产品定位和鉴证产品种类，是内部控制鉴证的直接目标。

从业务类型来说，内部控制鉴证包括内部控制评价、内部控制审计和内部控制审核，这三类鉴证有不同的利益相关者和鉴证者，从而有不同的终极目标和直接目标。

关于内部控制评价，从利益相关者来说，内部控制评价的终极目标是抑制制度缺陷；从内部控制评价者来说，内部控制评价的目标是通过评价产品内容、产品定位和产品种类来满足利益相关者抑制制度缺陷的需求。产品内容包括内部控制有效性和合规性，产品定位包括批判性和建设性，产品种类包括评价报告、评价决定、评价建议和评价整改报告。

关于内部控制审计或审核，从外部和内部利益相关者来说，都有激励通过外部机构对内部控制进行鉴证，发现并整改内部控制缺陷，内部控制审计或审核的终极目标是抑制制度缺陷；从外部审计师来说，内部控制审计或审核的目标是通过内部控制审计或审核产品内容、产品定位和产品种来满足利益相关者抑制制度缺陷的需求，产品内容包括内部控制有效性和合规性。产品定位包括批判性和建设性，产品种类包括评价报告、评价建议和评价整改报告。

【参考文献】

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分类鉴定报告篇(3)

一、申请计划项目验收和科技成果鉴定的条件

1、列入国家、省、市科技（其他部委）部门下达的科技计划的应用技术成果，并按合同要求已到期的计划项目。

2、少数计划外的应用技术成果，必须具备下列条件：

⑴技术成熟并有明显的创造性；

⑵性能指标在省内同领域中处于先进水平；

⑶经实践证明能广泛应用；

⑷对本行业或本地区的经济和社会发展以及科技进步具有重大的促进作用。

3、不符合上述1、2条规定的其它计划项目，可作为科技计划项目验收。

4、软科学成果不组织鉴定，只作评审。

二、申请验收（鉴定、评审）的要求

凡列入市科技局各类科技计划项目，一般要求进行科技成果鉴定，并进行科技成果登记。对不符合科技成果鉴定要求的项目，经市科技局成果科审核后，可由相关业务科室进行验收。

凡符合鉴定（验收、评审）条件的项目单位，先到市科技局成果科领取《科技成果鉴定申请表》，经所在县（市、区）科技局和主管部门审查并签署意见后上报市科技局，市科技局再根据项目情况报省科技厅或直接组织鉴定（验收、评审）。

三、申请鉴定（验收、评审）的材料

（一）科技计划项目验收材料要求

1、计划任务书或科技合同书

2、总结报告

总结报告一般包括以下内容：

⑴概述计划下达的时间、部门、技术的来源（小试或中试成果的转让，或购买专利技术，或与何科研部门联合开发）；

⑵计划要求达到的技术经济指标（包括各种技术指标、开发规模等）；

⑶项目完成过程：

包括技术方案的制定及选择论证，分阶段完成的工作，各阶段碰到的技术问题及解决办法，何时投产或出的样机，最后达到的技术经济指标等；

⑷经济、社会效益分析；

⑸存在的问题及下步工作打算。

3、检测报告（指有关产品）

4、产品标准

5、用户使用意见

（二）科技成果鉴定材料要求

1、计划任务书或者项目合同书；

2、总结报告

3、技术研究报告（包括技术方案论证、技术特征、总体性能指标与国内外同类先进技术的比较、技术成熟程度、对社会经济发展和科技进步的意义、推广应用的条件和前景、存在的问题等基本内容

）；

4、测试分析报告及主要实验、测试记录报告（包括原始记录）；

5、质量标准（企业标准或行业标准或国家标准或国际标准）；

6、国家科技部、国务院有关部门和省（自治区、直辖市）科技局认定的，有资格开展检索任务的科技信息机构出具的检索材料和查新结论报告。

7、用户使用情况报告；

8、经济效益（一次性直接效益）、社会效益分析报告及证明材料；

9、涉及污染环境和劳动安全等问题的科技成果，需有关主管机构出具的报告或证明；

10、行业主管部门要求具备的其他文件。

上述技术资料和有关文件的内容必须真实可靠，引用文献资料和他人技术必须说明来源，材料文件经审查合格后方可打印，并装订整齐，符合档案部门的要求。

四、其它要求

1、凡列入国家、省、市级各类科技计划项目应按合同要求的完成鉴定、验收。

分类鉴定报告篇(4)

关键词：内部控制鉴证；基础；范围

中图分类号：F27文献标识码：A

在企业内部控制日益受到重视之际，信息使用者对内部控制制度的可靠性要求日益提高，而外部鉴证是内部控制制度的重要保障。资本市场的高风险以及投资者的经验不足，使得内部控制鉴证业务日益受到关注，成为注册会计师行业新的重要鉴证业务类型。继2008年6月28日财政部等五部委联合了《企业内部控制基本规范》（以下简称“《基本规范》”）后，2010年4月26日财政部、证监会、审计署、银监会、保监会联合了《企业内部控制配套指引》（以下简称“《指引》”）。该配套指引连同此前的《企业内部控制基本规范》，标志着适应我国企业实际情况、融合国际先进经验的中国企业内部控制规范体系基本建成。本文主要讨论内部控制鉴证业务中的鉴证基础和鉴证范围问题，同时结合用友软件股份有限公司（600588）的2008年财务报表中披露的内部控制制度报告讨论上述题目。

一、内部控制鉴证的目标

SOX法案第404条中规定：担任公司年报审计的会计公司应当就管理层对其内部控制的评估进行测试和评价，并出具评价报告。2007年5月，美国PCAOB的第5号审计准则明确规定，审计师在财务报告内部控制审计中的目标是对公司财务报告内部控制的有效性发表意见。

可以看出，如果要实现上述目标，需要两步完成：1、企业管理当局必须对企业的财务报告内部控制进行评估、得出结论并发表声明；2、注册会计师就管理当局对内部控制有效性的评估是否公允作出评价并发表独立意见。

在这里值得我们注意的是，应明确区分“内部控制”与“管理层对财务报告内部控制的评估报告”这两个概念。根据PCAOB的规定，注册会计师是对后者进行鉴证服务，而不是针对前者。注册会计师对后者出具无保留意见，并不代表该企业的财务报告内部控制是完美无缺的。在基于责任方认定的鉴证业务中，若企业管理层出具的内部控制自我评价报告中充分披露出该企业内控中存在的问题时，注册会计师就可以出具积极意见。

在内部控制鉴证业务的对象选择问题上，PCAOB选择了“管理层对财务报告内部控制的评估报告”。2001年10月，中国证监会又了《关于做好证券公司内部控制评审工作的通知》（以下简称为“《通知》”）和最新《指引》对内部控制目标的界定。《通知》第1条要求：“证券公司应当根据《证券公司内部控制指引》及公司自身的业务情况、财务状况和管理水平，加强内部控制的稽核、检查与完善，聘请有证券执业资格的会计师事务所对公司内部控制进行评审，以防范风险并促进公司内部控制水平的提高。”可见，《通知》对证券公司内部控制鉴证的对象定位于“证券公司的内部控制”，这就决定了其鉴证的内容包括但不限于：合规经营、公司治理、环境控制、业务控制、财务控制、资金控制以及电子信息系统控制等。而根据《指引》第2条：“本指引所称企业内部控制鉴证，是指会计师事务所接受委托，对企业内部控制的有效性进行鉴证，并发表鉴证意见。”显然，《通知》和《指引》采用的是“内部控制”。

下面用具体案例来讨论内部控制的鉴证基础和鉴证范围这两个问题，并探讨我国内部控制鉴证业务中存在的问题。

二、内部控制的鉴证基础和鉴证范围

（一）基于责任方认定的鉴证业务还是直接报告鉴证业务。在搜集关于内部控制鉴证报告的过程中，发现绝大多数企业的内部控制鉴证（或审核）业务尚处于对“管理层对财务报告内部控制的评估报告”进行鉴证的阶段。

大多数内部控制鉴证报告在鉴证结论段中说明：“我们认为，**公司按照《企业内部控制基本规范》及相关规定于2009年12月31日在所有重大方面保持了有效的内部控制。”但用友软件股份有限公司（600588）的2008年财务报表中披露的内部控制制度报告（安永华明（2009）专字第60469423_A02号），与其他大多数企业的阐述有所不同。

值得我们注意的有以下几点：

第一，报告引言段明确表示：“注册会计师的研究和评价是在《中国注册会计师审计准则》的基础上，结合注册会计师的财务报表审计目的而进行的，而不是对内部控制的专门审核，并不是专为发现内部控制缺陷、欺诈及舞弊而进行的。”

第二，结论段：“我们阅读了由贵公司管理层编写并后附的用友软件股份有限公司内部控制自查报告。根据我们的研究和评价，我们未发现贵公司编写的并后附的用友软件股份有限公司内部控制自查报告中与财务报表编制相关的内容与我们对贵公司和贵集团就上述财务报表的审计发现存在重大的不一致。”

第三，追加了“对公司的改进建议”，包括“收入分类不明确；同一客户下涉及多个合同的收入无法区别；缺乏不相容职务充分的职责分工；未严格执行审批程序；人员入职、转正审批程序未严格执行，缺少书面记录；发出商品确认收入问题；银行余额调节表信息不完整；应收账款和预收账款的账务处理；费用和成本明细分类的核算不准确；公司内部关联方交易定价问题；经营性借款问题”等与财务报表相关的内部控制。

从上述几点内容可以得知，注册会计师认为用友软件股份有限公司的内部控制制度（至少是与财务报表相关的内控）的运营是存在问题的，但针对该公司内部控制自查报告所出具的意见是无保留意见，只是在意见的表达上采用了消极肯定的形式。

出现这种情况，恰恰是因为内部控制鉴证的目标与内部控制的目标不一致导致的。根据《内部控制基本规范》（2008）总则第三条的规定，内部控制的目标是合理保证企业经营管理合法合规、资产安全、财务报告及相关信息真实完整，提高经营效率和效果，促进企业实现发展战略。而目前我国上市公司内控鉴证业务的目标都局限在对“管理层对财务报告内部控制的评估报告”进行审核的范畴内。这种情况导致注册会计师对“自我评估报告”和“内部控制”本身出具两种不同意见的情况。

（二）内部控制鉴证应确定的范围。注册会计师对内部控制进行审计时，究竟是对企业所有的内部控制都进行审计，还是仅审计与财务报告相关的内部控制？对此，美国SOA 103的规定是，注册会计师是对与财务报告相关的内部控制进行审计，根据该法案制定的PCAOB AS2/AS5均采用这一观点。

我国《指引》第二条中提出：“本指引所称企业内部控制鉴证，是指会计师事务所接受委托，对企业与财务报告相关的内部控制进行鉴证，并发表鉴证意见。”

但是，值得我们注意的是，在《指引》的鉴证报告中，大多数上市公司的内部控制鉴证报告都存在分歧。引言段表述为：“对后附的贵公司管理层在XXXX年XX月XX日作出的内部控制有效性的评估报告进行了鉴证”；在意见段表述为：“贵公司按照《企业内部控制基本规范》及相关规范于XXXX年XX月XX日在所有重大方面保持了有效的内部控制”。也就是说，报告格式所表述的鉴证内容与《指引》对“内部控制鉴证”的定义存在明显分歧。

从监管部门角度来讲，目前更多地关注于会计信息的可靠性，并且对企业所有的内部控制进行审计，将导致企业所需要负担的审计成本过高。因此，对与财务报告相关的内部控制强制进行审计可能是一种较为务实的做法。但是，在确定内部控制审计（评价）范围时，有这样几点值得考虑：

第一，建立并维持有效的内部控制（不仅仅是财务报告内部控制）是管理层的义务，股东以及其他的利益相关者有权知道企业内部控制的有效性，注册会计师对企业内部控制或管理层自我评估进行审计，是保障有关利益相关者上述权利的重要手段。

第二，在现实中，一些企业可能会存在对所有内部控制进行全面的诊断（包括自我评估和外部审计），以发现存在的内部控制缺陷并加以改进，从而提高企业运营效率，减少舞弊，这是出于自发性需求的目的。如果将审计的范围仅仅限定于财务报告内部控制，将使审计的目的限定于法定义务而忽视了企业自身强化内部控制的需要（如大股东、董事会可能会存在这样的需求）。

第三，从业务推行的角度来说，企业对于仅针对与财务报告相关的内部控制进行的评价或审计动力可能并不是很强，甚至会遭到企业的抵制或敷衍应付，因为这对于企业的直接效益作用并不明显；相反，注册会计师利用自身的专业特长，从诊断企业内部控制存在的缺陷，以加强内部管理、提升效率的角度出发，对企业所有业务环节的内部控制进行评价，并提出改进意见，实际上相当于注册会计师为企业提供了高质量的管理咨询服务，可能更容易为企业所接受。尽管在刚开始的时候，企业需要支付更高的费用给事务所。

第四，企业是一个整体，在这一整体中，每一环节对另外的环节都会产生或多或少的影响，要想准确地划分哪些内部控制属于财务报告内部控制并非一件容易的事情。

总之，应当允许（或者说鼓励）企业自行选择对所有内部控制进行自我评估并接受注册会计师的审计，但考虑到不同企业对此项业务需求的差异以及企业的负担，在目前的条件下，这不应当成为强制性的规定，而只应当由企业自愿选择进行，以避免政府管制过度而对企业造成过重的负担。

三、结语

内部控制鉴证业务，是基于责任方认定的鉴证业务还是直接报告鉴证业务、内部控制鉴证应确定的范围等问题是业内一直争议的焦点问题。这些问题的实质是注册会计师行业的胜任能力和承担风险能力与证监会等监管部门为代表的市场需求间的差距。

与2002年制定《指导意见》时相比较，我国注册会计师行业执业环境以及全行业的专业胜任能力确实有所改善，但以我国注册会计师行业目前的执业水平而言，仍然不足以达到《基本规范》所要求的水准，如没有其他的制度或法律层面的免责安排，注册会计师内部控制鉴证业务的执业风险极大。

另外，我们要充分应用经济学中降低生产成本的理论，只要实现内部控制鉴证人员的批量生产，建设内部控制相关专业化队伍的话，扩大鉴证范围后引起的成本过大问题就可以解决了。

（作者单位：东北财经大学研究生院）

主要参考文献：

[1]财政部等五部委.企业内部控制基本规范.2008.6.

[2]财政部等五部委.企业内部控制配套指引.2010.4.26.

[3]日本企业会计审议会.李玉环译.日本内部控制评价与审计准则.大连：东北财经大学出版社，2007.

分类鉴定报告篇(5)

关键词：柴油；污染；对虾；经济损失；农业司法鉴定

中图分类号 S968.22 文献标识码 A 文章编号 1007-7731（2017）05-0001-04

Abstract：Through agricultural judicial identification technology to study the accident leakage of diesel contaminated water is the cause of death of the cultured shrimp，as having a complete causal relationship between diesel and shrimp aquaculture pollution economic loss estimation of economic loss，shrimp ponds and repair environmental damage costs，provide legal evidence for a fair trial court.

Key words：Diesel engine；Pollution；Shrimp；Economic loss；Agricultural judicial identification

1 案情介

2013年8月2日，驾驶员曹某（被告1）驾驶重型普通货车沿204国道由北向南行使至G204线645km+400m处，因避让其他同向车辆翻车进入纪某（原告）对虾养殖池塘。损坏油箱中的柴油全部泄漏流入虾塘，致原告虾塘内养殖的南美白对虾和罗氏沼虾全部死亡，造成重大经济损失。被告1所在的汽车公司购买了机动车保险。车祸出险后，当地交通巡逻警察支队、保险公司、农委的有关人员先后到现场调查了解情况。原告索赔未果将货车驾驶员曹某（被告1）和某保险公司（被告2）至当地区人民法院。原告申请经法院审查同意并委托盐城市农业科学院司法鉴定所（下称我所）就石油类物质污染水体导致原告养殖虾子死亡的经济损失和虾塘环境治理费用进行司法鉴定。

2 材料和方法

2.1 书面资料审查 盐城市农业科学院司法鉴定所接受委托后指定4位国家司法鉴定人组成鉴定组承办此案。鉴定组依据《中华人民共和国民事诉讼法》《中华人民共和国侵权责任法》《中华人民共和国消费者权益保护法》和国家标准《渔业污染事故经济损失计算方法》GB/T21678―2008、国家农业标准《农业环境污染事故损失评价技术导则》NY/T1263-2007、国家水产标准《凡纳滨对虾》SC/T 2055-2006及江苏省地方标准《无公害农产品 南美白对虾淡水池塘养殖技术规程》等法律法规和技术标准，对法院提供的鉴定资料（含影像资料）进行书面审查。

2.2 现场勘验和实验室检测 鉴定组于2013年9月12日在法院工作人员和原告、被告1和被告2人的陪同下前往案发现场进行现场调查勘验，调查测量受污染的虾塘面积、水体深度等技术参数，采用现场捕捞法检查了受污染的水体和相邻未受污染的对照虾池中虾子的存活与生长情况，将对虾和罗氏沼虾的样本带回本所实验室进行检测。

2.3 调查听证 鉴定组召开了司法鉴定调查听证会，听取了当事人的陈述和对有关证据的质证意见。

2.4 涉案经济损失评估 农业经济损失的司法鉴定恪守独立性、客观性、科学性的工作原则和遵守资产持续经营的原则、替代性原则和公开市场原则，以现行市价法作为取价依据，依据国家标准进行了经济损失估算。

3 结果与分析

3.1 书证审查结果 （1）当地公安交通警察支队认定被告1在交通事故中负全部责任。（2）被告1驾驶的货车已向被告2投保了交强险和商业三者险，事故发生日在保险期限内。（3）原告拍摄的受害虾池水面上漂浮柴油油膜、对虾死亡的影像资料与交通事故中油箱中柴油泄漏的事实相吻合。

3.2 调查听证结果 （1）原告陈述了对虾养殖场以中心路为界有南北两大块虾塘。2013年8月2日被告1驾车出车祸将约300L柴油、机油泄漏流入对虾养殖场的北虾塘，导致养殖的南美白对虾和罗氏沼虾死亡。两被告对因车祸漏油导致对虾等死亡的事实和原告拍摄的反映对虾死亡的照片无异议。（2）原告陈述了并出示了2013年4月11日购买南美白对虾虾苗150万尾、5月6日购买了罗氏沼虾苗50万尾、5月18日购买南美白对虾145万尾的票据。4月11日第一批苗购买后暂养到大棚至5月中旬将苗放养到虾塘，其他2批虾苗均及时放养到虾塘。原告陈述了罗虾苗进塘时约1cm左右。被告2对“南北两个虾塘具体投放的数量有异议”。（3）原告陈述了受污染的虾塘中有5台增氧机，每台3.5kW。使用电压是380V，平时平均每天运行10h略多些，电费按0.835元/kW・h计算。原告陈述了虾塘中的水是从串场河中引过来的，排水主要是靠水泵向外翻水。（4）原告陈述了已有5a养殖南美白对虾的经历，能熟练掌握对虾养殖技术，其基本管理情况与大面积生产无显著性差异。从发生车祸对虾死亡后就没有再投入饲料。按照往年惯例投放饲料时间应到10月1日左右。今年气候条件属于正常年份。（5）原告陈述在今年7月20日左右卖过15～20kg南美白对虾，因规格偏小未再出售。对虾销售的方式主要是塘口批发。被告表示对原告的具体管理情况不知情，对受污染的塘口虾子全部死亡、有经济损失的情况无异议。

3.3 现场勘验和实验室检验结果 （1）鉴定组现场查看了原告的对虾养殖场。养殖场由南北2大块虾池组成（图片1）。周围无高大建筑物和工厂及密集住宅区生活污染等影响，养殖池灌排水方便。经原被告现场指认，受污染的为养殖场北侧的虾塘。鉴定组现场测量了受污染养殖水面面积为1.77hm2。（2）虾塘中心水深为1.5～2.0m，水深中值约在1.8m。（3）受污染的虾塘里有5台增氧机分布在虾塘水面上。（4）受污染的虾塘中有鱼游动形成的水花，据原告介绍这是放养的少量鲢鱼，起到了吞食池塘水中的绿藻、净化水质的作用。（5）鉴定组采用虾笼网捕捞法分别对受污染的虾塘和未受污染的相邻的虾池（对照）进行现场捕捞。经过100min虾笼网捕捞检查，结果为：受污染虾塘的2个虾笼网中均无南美白对虾和罗氏沼虾，仅有1～2只小沼虾（应为事故后换水时带入），相邻未受污染虾塘中的虾笼网中有南美白对虾3620g和罗氏沼虾452.5g（图片3）。（6）鉴定组将样品带回实验室检测，结果为：南美白对虾的平均体长10.6cm，平均体重6.6g/只，大样达70～80只/500g标准；罗氏沼虾平均体长13.9cm，平均体重33.7g/只，达15只/500g标准。

3.4 当地大面积生产养殖南美白对虾的基本情况 近年来，盐城市养殖南美白对虾的技术日臻成熟，大面积生产上用淡化好的南美白对虾仔虾（苗）+少量的罗氏沼虾苗+少量的食草性鲢鱼混养模式，基本按《无公害农产品 南美白对虾淡水养殖技术规程》《池塘南美白对虾与花白鲢混养技术操作规程》（DB3205T122-2006）进行养殖，其养殖面积和单产均处于全省的先进水平。当水温18～20℃（时间上5月中旬至6月初）时，农户每hm2放养60万～90万尾1cm左右的南美白对虾苗。秋天池塘水温降至18℃（常年10月中下旬）时南美白对虾逐步停止进食。在正常的养殖情况下，大面积单茬生产一般在7月下旬至11月捕捞商品虾上市。2013年6―8月温度偏高，雨水偏少，对人工蓄水养殖对虾无明显不利影响。

3.5 致害因素与致害后果间因果关系分析 根据公安交警部门调查笔录，认定被告将约300L柴油撒漏到虾塘，原告举证照片上可以清楚看出池塘水面上有一层明显油膜和大量死虾，应认定虾塘水中的石油类物质超过了《渔业水质标准》（GB11607-89）规定指标（“石油类物质≤0.001mg/L”），石油类物质污染是导致养殖南美白对虾和罗氏沼虾死亡的根本原因，与养殖虾死亡的经济损失间具有完全因果关系。

3.6 经济损失的估算

3.6.1 农业事故经济损失估算的原则和方法 渔业污染事故损失是用货币形式度量对水产养殖业的破坏程度。本案中未造成养殖场生产、生活设施损坏和人员伤亡及养殖的鲢鱼死亡，原告经济损失集中反映在南美白对虾和罗氏沼虾的死亡。鉴定组依据国家标准中的生产统计法和专家评估法估算了涉V南美白对虾、罗氏沼虾的经济损失。生产统计法适用范围为：适用于养殖水域生物损失量的评估。涉案致害因素造成的产量损失按如下公式进行估算。

[Ly=i-1n（Di×a×Ai×Pyi-Fi）]

式中：Ly―指农业事故导致的各类农产品的经济损失，单位为元；Di―指正常养殖i类农产品单位产量，单位为kg/hm2；a―指致害因素影响i类农产品减产幅度，%；Ai―指i类农产品受害面积，单位为hm2；Pyi―指i类农产品价格，单位为元/kg；Fi―指i类损失农产品后期未投入农本，单位元；n―指农业事故导致农产品产量下降的种类。本案农产品为南美白对虾、罗氏沼虾，n=2。

3.6.2 涉诉南美白对虾、罗氏沼虾经济损失的估算 （1）鉴定组根据江苏省统计局、国家统计局江苏调查总队、江苏省农业委员会、江苏省海洋渔业局编著的《江苏省农村统计年鉴》（2010、2011、2012）著录的盐城市2010-2012年南美白对虾养殖面积、总产、单产等统计资料分析，当地前3a南美白对虾单产为D1=4 690.35kg/hm2。据调查，盐城市大面积生产上罗氏沼虾的单产一般为南美白对虾单产的10%～15%，按均值12.5%计，本案罗氏沼虾单产为D2=586.35kg/hm2。（2）虾池中虾类均已死亡，产量损失率a=100%。（3）鉴定组根据江苏省海洋与渔业局的水产品市场批发价月报表和鉴定组对当地多处对虾养殖场塘口销售价格资料的调查，经综合分析认为涉诉南美白对虾、罗氏沼虾塘口批发价分别为P1=31.5元/kg、P2=36元/kg。（4）据调查，涉诉虾类产品未投入生产和销售成本计F=87 790元。涉诉经济损失Ly=211 646元（取整数）。

3.6.3 虾塘污染修复费用Lx的估算 经测算，1.77hm2虾池增加的污染修复费用为6 384元。

3.6.4 涉案总的经济损失估算 涉诉涉诉南美白对虾、罗氏沼虾经济损失Ly与虾塘污染修复费用Lx之和。

211 646+6 384=21 8030（元）。

4 司法鉴定意见及采信情况

法院收到《司法鉴定意见书》后依法向当事人送达并组织庭审质证。原告未提出实质性质疑意见，提出增加诉讼请求，要求法院判决被告承担原告的律师费用。第一被告认为，“车祸造成的原告虾子经济损失应由保险公司赔偿”。第二被告认为“鉴定机构不具有对虾鉴定资质，所作鉴定意见不应采信”，法院审查后认为，鉴定机构的业务范围为：农业司法鉴定中包含了水产养殖技术鉴定和农业事故损害鉴定，“鉴定机构和鉴定人员均具备相关的鉴定资质，鉴定程序合法。被告二对其异议未能提供相应证据证明。因此，该被告的异议不能成立，依法不能采信”。法院采信鉴定意见判决第二被告（保险公司）赔偿原告经济损失218 030元，驳回原告其他诉讼请求。一审法院判决后，第二被告以“虾子的死亡并非交通事故撞击导致”为由向所在地中级人民法院提起上诉。二审法院经审理后认为“保险法规定保险公司是否赔付的依据是保险事故与损害结果之间是否有因果关系，本案中鉴定意见书认定交通事故中石油类物质进入虾池形成水体污染是导致原告养殖虾子死亡的原因，与虾子死亡的经济损失间具完全因果关系，上诉人认为不是交通事故撞击导致而不予赔偿，没有法律依据，本院不予支持”，“驳回上诉，维持原判”。

5 小结和讨论

农业环境污染事故是指由于人为或者不可抗力的原因，排放物质和能量，对农业生物、农用土壤、农用水体、农区大气造成突发性或累积性污染，导致农业生产损失或生态破坏的事件[1]。农业环境污染事故是农业事故中一种类型，农业司法鉴定的重点是农业环境污染事故与农业生物及农业环境损失之间是否存在因果关系（断因）及农业环境污染事故造成的农业生物及农业环境损失大小、范围（定损）等作出的技术判断。在“断因”分析中必须考虑农业生态系统中自净能力和农业生物的耐受力以及国家农产品质量安全标准中对污染物（如农药）的允许指标。只有造成生产损失、生态破坏和农产品不安全，才能认定为污染事故。农业污染事故的“定损”是“用货币形式度量对种植（养殖）业的破坏程度”，“包括财产损失、资源环境损失和人员伤亡损失”。“财产损失中包农产品损失、生产设施损失和生活设施损失”。“农产品损失中包括农业生物死亡损失、农产品产量下降损失、农产品质量下降损失”[1]。本案（下转33页）（上接3页）不存在人员伤亡损失、生产和生活设施损失，鉴定工作重点在于准确认定因污染导致养殖生物死亡的数量、价格及虾塘污染修复费用的估算。污染修复是指采取人为或自然过程，使环境介质中的污染物去除或无害化，使受污染场址恢复原有功能的技术。本案在治理被污染的虾池中，除及时排放污水外，还应严格按照《南美白对虾淡水养殖技术规程》用干法处理塘泥，每hm2均匀增加施用生石灰750kg。经对本案跟踪调查，原告的虾池经修复后放养对虾的效果良好。实践证明，原告及时申请进行司法鉴定是正确有效的选择。鉴定人采用生产统计法和专家评估法估算的经济损失于法有据，公平合理，符合生产实际。司法鉴定意见经质证后成为法院采信的法定证据，起到科学的司法证明作用，收到了良好的社会效果[2、10]。大水面（如河流）受污染导致渔业资源破坏、环境恶化、养殖生物经济损失的评估情况更为复杂，其司法鉴定技术还有待于进一步研究和完善。

参考文献

[1]NY/T1263-2007，农业环境污染事故评价技术准则[S].

[2]顾双平，蔡立旺，姚立生.一起西瓜药害的农业司法鉴定案例分析[J].江西农业学报，2011，2（9）：176-178.

[3]顾双平，蔡立旺，李洪山，等.一起假冒农药导致梨果重大经济损失的农业司法鉴定案例分析[J].安徽农学通报，2012，18（01）：17-20.

[4]顾双平，蔡立旺，姚立生.假冒水稻种子经济损失农业司法鉴定分析1例[J].中国司法鉴定，2012（5）：163-167.

[5]顾双平，蔡立旺，姚立生.一起被毁葡萄园预期经济损失农业司法鉴定案例分析[J].江西农业学报，2012，24（4）：186-188.

[6]顾双平，蔡立旺，姚立生.一起伪劣高梁种子经济损失农业司法鉴定案例分析[J].江西农业学报，2012，24（10）：166-170.

[7]顾双平，蔡立旺，姚立生.一起花木场经济损失农业司法鉴定案例分析[J].江西农业学报，2013，25（6）：137-139.

[8]顾双平，蔡立旺，姚立生.农业司法鉴定案例研究：一起损毁茶园经济损失的估算[J].江西农业学报，2013，25（7）：120-124.

[9]顾双平，蔡立旺，姚立生.一起受淹大麦经济损失农业司法鉴定案例分析[J].江西农业学报，2014，26（5）：121-124.

分类鉴定报告篇(6)

第一条为进一步贯彻《中共中央、国务院关于加速科学技术进步的决定》，推动企业新产品开发,促进科技成果转化为生产力，规范企业机电新产品鉴定验收管理工作，根据国家有关法律和规定,制定本办法。

第二条部技术监督委员会委托机械局[1]负责管理、指导、监督全国水利水电系统机电新产品的鉴定验收工作，并直接负责列入部技术发展项目计划机电新产品的鉴定验收工作。

第三条机电新产品是指采用新技术原理、新设计构思研制生产，或在结构、材质、工艺等某一方面有所创新或对提高生产效率、降低生产成本、改善生产环境、提高产品质量以及节能降耗等某一方面有明显改进,从而显著提高了产品性能或扩大了使用功能，并对提高经济效益具有一定作用的产品。

第四条鉴定验收是指对新产品的主要性能和工艺技术装备水平、试(投)产或应用于生产的可能性、市场前景、经济及社会效益等进行客观、科学的评价。

第五条新产品鉴定验收一般可为样机(样品)鉴定、试产(试用)鉴定、投产(使用)鉴定三个阶段。对一些特殊产品,新产品在样机(样品)试产(试用)投产(使用)鉴定验收无需分开的，可合并进行列入部技术发展项目计划的新产品，以及企业自行开发的新产品，均应按照本办法进行鉴定验收。

第六条新产品鉴定验收结论是审查批准产品投产、技术推广应用和转让、奖励以及享受国家有关扶植政策的重要依据。

第七条鉴定验收新产品的范围：

一、列入部技术发展项目计划的新产品；

二、企业列入省、自治区、直辖市水利(水电)厅(局)计划的新产品；

三、企业自行开发的新产品；

四、外系统开发的用在水利水电行业的新产品。

第八条对于涉及人身、社会安全以及国家需要严格控制产品质量和其它国家有特殊规定的新产品，其鉴定验收工作按国家有关规定执行。

第九条被鉴定验收新产品先进水平的定义：

一、国内先进水平：在国内首次试制，在国内同行业或同类产品中属于领先地位；

二、国际水平：产品的技术性能指标达到现行国际标准或同年代国外同类产品的先进性能指标；

三、国际先进水平：产品的技术性能指标在国际同行业或同类产品中居领先地位。

第二章鉴定验收内容、方式和条件

第十条鉴定验收内容：

一、对新产品的性能、采用标准、技术水平等作出评价。

二、考核新产品试(投)产、新技术应用所需各方面条件是否基本具备；安全、卫生、环保等是否符合行业要求。

三、对市场前景、经济及社会效益进行预测分析。

第十一条鉴定验收方式：

一、检测鉴定：由新产品开发单位提出申请，鉴定主持单位委托部认定的专业检测机构，按照国家标准、行业标准规定的有关指标，对新产品进行监测分析，并提出检测报告。

二、会议鉴定：由新产品开发单位提出申请，鉴定主持单位聘请有关方面的专家及主要用户组成鉴定验收委员会，对新产品进行审查、评价，并作出鉴定结论。

三、合同验收：由新产品开发单位根据用户的评价，由上级主管部门提出申请。验收主持单位聘请有关方面的专家及用户组成验收委员会，按照新产品开发合同的规定，或合同双方约定的鉴定验收标准和方法，在检测、鉴定意见的基础上，进行合同验收。

第十二条鉴定验收条件：

一、产品设计合理、性能先进或技术原理先进合理、具备全新的功能或较原有技术有明显改进，并有应用、推广价值。

二、投产鉴定，需工艺技术文件齐全。具备必需的工艺规程、安全规程、操作规程及工装、检测等手段。

三、达到设计要求，符合国家标准、行业标准或用户要求的技术经济指标。

四、原始记录齐全，数据可靠。

五、符合环保、安全、卫生等有关规定。

六、具备鉴定验收工作大纲，并按规定的程序申请鉴定验收。

七、申请鉴定验收的新产品应被实施应用半年以上(电子产品应经过冬夏两季考验)。

八、新产品鉴定验收，一般应提供下列技术文件：

1、鉴定验收工作大纲；

2、新产品试制或试产(投产)总结报告；

3、新产品技术任务书(或合同书)；

4、生产工艺及相关文件；

5、新产品检测、运行试验和质量分析报告；

6、用户使用报告或证明；

7、产品使用说明书；

8、实测的技术经济指标和预测的社会经济效益分析报告；

9、产品标准(国家标准、行业标准、企业标准)及标准化审查报告；

10、安全、卫生、环境保护措施报告；

11、重要新产品，必须出具可靠性分析报告。

第三章鉴定验收的组织管理

第十三条鉴定验收的主持单位：

一、列入部技术发展项目计划的新产品鉴定验收工作，部机械局[1]为鉴定验收的主持单位。

二、部机械局[1]可委托各省、自治区、直辖市水利(水电)厅(局)对本系统所属企(事)业单位的新产品进行鉴定验收工作，由部机械局[1]加盖"水利部新产品鉴定验收专用章"。

三、企业自行开发的新产品，可向部机械局[1]申请鉴定验收。

四、外系统开发的用在水利水电行业的新产品，可向部机械局[1]申请鉴定验收。

第十四条鉴定验收主持单位的责任：

一、鉴定验收主持单位在接到鉴定验收申请报告后，应认真审查，三十日内明确答复是否同意鉴定验收，并确定鉴定验收方式。

二、本着精简节约的原则进行鉴定验收。如需召开鉴定验收会，应根据需要确定会议规模，组织鉴定验收委员会。

三、对鉴定验收委员会提交的鉴定验收报告进行认真审核。如有重大缺陷，应责成原鉴定验收委员会重新鉴定，提出鉴定补充报告。

四、负责对鉴定争议的仲裁、核发鉴定验收证书并备案。

第十五条鉴定验收委员会的应聘人员应有一定的代表性，并具备下列条件：

一、具有该行业（相关行业）的高级技术职称(职务)，或技术经济专业的高级职称(职务)。.特别情况下可聘请不超过20%的具有中级技术职称的业务骨干参加。

二、具有比较丰富的科学技术、经营管理知识和实践经验。

三、具有良好的职业道德，求实公正。

四、鉴定验收委员会成员为7－15人，鉴定结论必须经鉴定验收委员会专家三分之二以上多数通过。

五、直接参与本项目产品的开发人员不得参加鉴定验收委员会。特殊行业由于专业限制需要参加的，开发单位人员不得超过鉴定验收成员总数的五分之一。

第十六条鉴定验收委员会的责任：

一、接受鉴定验收主持单位的领导，并对其负责。

二、坚持实事求是、严肃认真、科学的态度，进行审查和评价。

三、鉴定验收委员会有权要求新产品的开发者进行答辩和验证实验。鉴定验收委员会负责人对鉴定验收结论负技术责任，每个成员有权充分发表个人意见，可以拒绝在鉴定结论上签字。

四、编制鉴定验收报告。对结论持有异议的问题应在报告中注明。

五、委员会全体成员对鉴定内容保守秘密，对以各种形式泄密者必须追究当事人的责任。

六、鉴定验收委员会成员独立对被鉴定的新产品进行评价，不受任何单位和个人的干涉。

第十七条经鉴定验收合格的新产品，由主持鉴定验收单位统一颁发《新产品鉴定验收证书》及统一编号。

分类鉴定报告篇(7)

一、土地增值税已成为重要税种

我国1994年1月1日开征土地增值税，十几年来，对促进我国土地使用制度改革，推进房地产业健康发展，增加财政收入，发挥了作用，土地增值税与营业税、企业所得税已成为重要税种。进行一项土地增值税清算鉴证，被鉴证单位营业税1000万元，企业所得税1000万元，土地增值税也会达到这个水平。另外，土地增值税税率高，30%甚至是40%，房价高的地区无疑增值税要很高，这些都说明土地增值税是重要税种。

二、审核鉴证难点多

1.普通住宅鉴别

鉴别是普通住宅还是非普通住宅，是实施土地增值税审核鉴证的关键，因为鉴别为普通住宅房地产企业将享受增值额20%以下免征土地增值税优惠，而非普通住宅是不能免征土地增值税的，鉴别中有一个难点问题，即应由税务部门来实施，还是应由社会中介组织来实施，目前规定与从税务机关得到的答复存在不确定性。另外一个难点，就北京地区而言，历史上有两个普通住宅鉴别标准，一个是北京市地方税务局、首都规划建设委员会办公室《关于土地增值税若干征收管理问题的补充通知》（京地税二[1996]431号）规定标准：按单栋楼号平均每户建筑面积120平方米以下为普通住宅；另一个是北京市建设委员会《关于公布北京市享受优惠政策普通住房标准的通知》（京建住[2005]528号）规定标准：小区建筑容税率1.0（含）以上，单套建筑面积140（含）平方米以下，实际成交价低于同级别土地住房平均交易价格1.2倍以下，同时满足三条标准的为普通住宅。鉴别普通住宅怎样使用这些文件标准，是废止[1996]431号文，还是[1996]431号文与[2005]528号文共同使用等，没有十分明确规定。

笔者认为，普通住宅的鉴别应由税务部门来实施，税务部门代表政府有权威性，过去也是由税务部门向房地产开发商提供《普通住宅审核表》来实施的。至于怎样使用文件标准来鉴别普通住宅，笔者认为，北京市2005年5月30日公布了普通住宅新的三个标准，那么，2005年6月1日之前房屋竣工的土地增值税清税项目，鉴别普通住宅应执行京地税二[1996]431号文件规定，而之后房屋竣工的执行京建住[2005]528号文新规定。这符合实体法从旧，程序法从新的法律规定原则。国家对全国范围的普通住宅问题也曾作出规定：2005年6月1日起，应同时满足住宅小区建筑容积率1.0以上、单套建筑面积120平方米以下、实际成交价低于同级别土地住宅平均交易价1.2倍以下的为普通住宅，这也说明2005年6月1日之后竣工的房屋，普通住宅鉴别要使用1.0以上、120平方米以下、1.2倍以下三个标准规定。

普通住宅鉴别，还存在一个不能忽视的问题，普通住宅标准仅对商品住宅而言，不适用非住宅（商铺）。

2.容积率的计算

2005年5月国家规定了满足三条标准的房屋为普通住宅，其中住宅小区建筑容积率要在1.0以上，这是一个平均化、综合性标准条件，笔者觉得还不够妥当。房地产企业往往成片开发房屋，各种属性栋楼俱在，需要每栋楼去鉴别是普通住宅还是非普通住宅为宜，使用栋楼容积率更为妥当些、贴切些。然而，如何计算栋楼容积率呢？小区平均化、综合性容积率，按照国家规划部门《审定设计方案通知书》总建筑面积与用地面积相除求得，栋楼容积率可按房屋实测报告书商品住宅实测可售面积（不包括非住宅实测可售面积、未公摊实测面积）与栋楼分摊的用地面积相除求得，栋楼分摊的用地面积可采用土地出让合同分摊用地面积数。

3.可售面积问题

土地增值税审核鉴证，须臾离不开房屋实测报告书中可售面积。当预售的房地产开发建筑面积达到可售总面积85%以上时，要进行土地增值税清算，计算售房平均单价也要使用可售面积。栋楼分为商品住宅可售面积，还有商品非住宅（底商）可售面积，地下车位整体转让某单位的，还应分出地下车位可售面积。商品住宅可售面积是最重要的，应依据实测报告书数据，摘取加计确认，不要把实测报告书单独列示的未公摊面积加计入，向购房人（业主）出售车位的，车位可售面积也不要加计入。

4.应付工程款与预提费用

国家税务总局在国税发[2006]187号文规定：“房地产开发企业的预提费用，除另有规定外，不得扣除。”北京市地方税务局贯彻187号文进一步规定：“各项预提（或应付）费用不得包括在扣除项目金额中”，这里“或应付”所说的应付费用，笔者认为是指会计核算计入“应付账款”科目中的预提费用事项，并不是指“应付工程款”一类应付款。预提费用不得列在扣除项目金额中扣除，规定正确，而符合条件的应付工程款，即有严密合同协议，有洽商变更增项减项手续，有工程监理审批，特别是有的还获得了工程款正式发票，应该允许列在扣除项目金额中扣除。

房地产企业开发事项需求资金大、周期长，出现成本已经发生，而款项未支付工程款是很正常的，没有一家房地产企业能够在不发生负债的状况下完成开发。允许正常应付工程款列在扣除项目金额中扣除，也体现了税负公平性原则，不能只要求房地产企业在清算中将收益入足，而不要求房地产企业在清算中将合理合法的成本――应付工程款入足。

5.四项成本新规定

国家税务总局在国税发[2006]187号文中首次提出“四项成本”问题，即“房地产开发企业办理土地增值税清算所附送的前期工程费，建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用的凭证或资料不符合清算要求或不完整的，地方税务机关可参照当地建设工程造价管理部门公布的建安造价定额资料，结合房屋结构、用途、区位等因素，核定上述四项成本的单位面积金额标准，并据以计算扣除。”北京市地方税务局贯彻187号文则规定：清算项目中四项成本每平方米扣除额，明显高于《分类房产单位面积建安造价表》单方造价金额的，税务机关应核定扣除额。

四项成本新规定是国家针对多年来土地增值税征收还不尽人意而提出的，仅对商品住宅而言，不包含非住宅（底商）四项成本。社会中介组织人员鉴证中，要将住宅与非住宅四项成本分开，计算出商品住宅四项成本，去与国家规定的标准成本对照，圆满完成土地增值税鉴证。

6.出具鉴证报告的计税单位

笔者近期看到几篇筹划土地增值税的文章，有的筹划追求“避税”，将必须分开进行土地增值税计算的两个计税单位，等划为一个计税单位去计算、去“避税”，节省的税实际是偷到的税。

社会中介组织在进行土地增值税鉴证中，一定要划清计税单位，按计税单位的具体情况去出具鉴证报告，该分开出报告的，要分开出报告，需要合在一起出报告的，且不能多余的分开去出报告。按划分的计税单位去出报告，大致有两类情况：

（1）单栋楼开发清算项目。有非住宅（底商）的，当住宅部分为普通住宅的，应将住宅与非住宅（底商）作为两个计税单位分开出具报告；当住宅部分为非普通住宅的，可以将住宅与非住宅（底商）合为一个计税单位出具报告。没有非住宅（底商）的，则住宅为一个计税单位出具报告。

（2）多栋楼（分期分批开发、开发小区开发等）开发清算项目。应按单个栋楼入手划清计税单位出报告。首先，划清单栋楼住宅计税单位与非住宅（底商）计税单位，进而划清住宅计税单位是普通住宅还是非普通住宅计税单位，再对配套设施医院、学校、幼儿园、邮电通讯、会所等进行划分，有偿转让的划分为一个计税单位，移交政府或公用事业单位用于非营利性社会公共事业的划分为另外一个计税单位。多栋楼开发清算项目，按单栋楼计税单位出报告为宜，对于开发期间同一、栋楼属性一致、楼层结构相同、成本规模相同、同为普通住宅或同为非普通住宅、同为有偿转让或同为用于非营利性社会公共事业，可以合为一个计税单位出报告，但要持谨慎性原则，还要注意与主管税务部门沟通。杜绝将不一致性的栋楼计税单位合为一个计税单位出报告，避免税收流失。

三、审核鉴证专业技术要求高

一是要求社会中介组织人员对企业仍在使用的《房地产开发企业会计制度》、《施工、房地产开发企业财务制度》有较深的理解，特别对开发成本六项成本，即取得土地使用权支付的费用、土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费用分类知之较深。社会中介组织人员要懂得会计、税法，也要懂一些工程预算及技术问题，要懂经济类法规，还要了解一些建筑法规，会编成本支出会计分录，也要会看一些建筑图纸。

二是要求社会中介组织人员有较高的电脑技术水平。房地产企业建一栋楼几千万元，甚至几亿元。建一片楼是几十亿元，甚至是上百亿元，相应会计核算凭证多、账册多，工程合同协议也十分庞大。这就要求社会中介组织人员会用电脑从被鉴证单位核算系统或局域网“导取”数据，筛选、分类、审核、打印输出鉴证数据底稿，实现土地增值税鉴证程序化、电算化。