金融资产减值精品(七篇)

序论：写作是一种深度的自我表达。它要求我们深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隐藏在内心深处的真相，好投稿为您带来了七篇金融资产减值范文，愿它们成为您写作过程中的灵感催化剂，助力您的创作。

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【关键词】金融资产；减值；会计；对策

随着社会经济的发展和科学技术的发展，经济的全球化、网络化、信息化使得我国的金融市场开始逐渐发展壮大，金融资本开始了在世界范围内的自由流动。而且市场经济条件使得金融市场瞬息万变。企业在这严峻的市场中面临的风险也是大大增加，金融资产随着社会经济而不断的发生起伏，金融资产时时刻刻都面临着减值的危险。那么，什么情况下就可以判定金融资产减值呢，究竟有哪些界定和判定的因素呢？金融资产减值引起了相关学界的大力讨论和关注。

一、金融资产概述

金融资产，也就是经营资产的对称。单位或个人所拥有的以价值形态存在的资产，是一种索取实物资产的无形的权利，是一切可以在有组织的金融市场上进行交易、具有现实价格和未来估价的金融工具的总称。金融资产通常指企业的库存现金、银行存款、其他货币资金应收账款、应收贷款等。金融资产的最大特征是能够在市场交易中为其所有者提供即期或远期的货币收入流量。不能将现金、存款、凭证、股票、债券等简单地称为金融资产，而应称之为金融工具，金融工具对其持有者来说才是金融资产。投资者在市场上购买金融工具时总是会考虑到它能给自己带来的权利和义务，能给自己带来怎样的收益率。

二、金融资产减值概述

（1）何为金融资产减值。金融资产减值是指金融资产预计未来现金流量现值低于其账面价值，金融资产减值是在社会经济的发展中对其账面价值的纠正。金融资产减值之后要按照相关规定进行会计处理。按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定，企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。当然，对金融资产减值的确认是一个比较繁琐的内容，而且也不能随意的就判定减值，减值判定的因素中有很多并没有很明确的界定，很多时候都是依靠人为的主观判定，这就使得金融资产减值的确认变得比较复杂。当确认减值之后，对减值的计量就更加复杂了。虽然新会计准则对金融资产减值的各个方面都有了新的比较明确的规定，但是仍然还是有一些比较模糊的界定，计量起来比较复杂。（2）金融资产减值的原因分析。金融资产发生减值的原因很多，而且不同类型的金融资产发生减值的原因会有所不同。比如说：持有至到期投资由于到期日和金额是固定的，但是在这么一个比较长期的过程中，谁也不能预料会发生什么事情，比如说：尚未到期时，债务人破产、债务企业发生了严重的财务困难、债务人违约等情况都会使得持有至到期投资不能或不能完全收回金额，这就发生了减值。另外，社会环境、政策变化、市场变化、重大自然灾害等都会对某些金融资产带来一定的影响。所以说，企业在金融资产的投资中一定要特别注意，要分析每一个可能发生减值的因素，做出最正确的投资决策，促进企业的发展。

三、金融资产减值的会计分析

（1）公允价值的确定。公允价值就是在市场公平交易中买卖双方确定的价格，这是判断金融资产是否减值的重要因素。现阶段下我国对金融资产的公允价值的判断上采用市场价格和估价两种方式来进行判断。很明显，估价的方法中存在着很大的主观性，还有很多不确定性因素，因此并不能说是一个比较准确的价值。估价一般是用在那些没有明确报价的金融工具上。因为我国的市场机制和价格机制还不成熟，这样在估价时衡量的标准也就比较少了，估价中就会不太准确。（2）资产减值的客观依据。金融资产发生减值会有一些客观的依据，主要表现在以下七个方面：第一，债务人发生了严重的财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易。第二，债务人违合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等。第三，债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步。第四，债务人很可能倒闭或进行其他财务重组。第五，无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提髙、担保物在其所在地区的价格明显下降，所处行业不景气等。第六，债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本。第七，权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌。（3）金融资产未来现金流量计量。计算金融资产未来现金流量主要有三个因素：资产预计使用寿命、资产预计未来现金流量、资产预计折现率。对于现金流量的计算上很多数据资料是无法获得的，这样就给计量带来了许多麻烦，而计量资产未来现金流量是资产减值计量中最为关键的一个环节，也是确认资产是否减值，减值的具体情况的重要标准。由于计量中很多数据获取的困难，使得企业在做资产减值计量时有了比较大的随意性，这样不利于相关部门对企业的运作进行规范的管理，不利于市场经济的健康发展。

四、金融资产减值会计的完善对策

（1）提高会计人员的职业素质。因为金融资产减值的计量中有很多主观因素在里面，那么就需要会计人员要有较高的职业素质，尽量能站在较为客观的立场上进行计量。首先是会计人员的专业素质的提高，当会计人员的专业知识更加丰富、知识面更加广阔时，思考问题时也就比较全面，看问题也能比较深刻。其次是会计人员职业道德素养的提高。如果会计人员没有一定的职业素养，在进行金融资产减值的计量时为企业未来的发展考虑而进行一些虚假数据的上报，这样就不利于市场经济的有序竞争和健康发展了，应该站在客观的立场上进行计量。（2）完善金融资产减值的操作程序。新会计准则对金融资产减值的操作程序有一定的完善，相较于以往的会计准则而言，新会计准则中有了很多的明确计算的方法和要求，要求企业每年都要进行一次计提，计提不能驳回，但是，还是存在一些漏洞。那么，在新时期里，相关部门要发现新会计准则的漏洞，针对现实情况进行分析，对企业金融资产减值的操作程序进行相应的完善处理，促进市场经济的健康发展。（3）加强监督。金融资产减值的确认、计量中有很多都是依靠会计人员的专业素养来进行的主观判断，那么在这种情况下，为了尽量减少企业进行利润操作的情况，相关部门要对这一过程进行审计监督，督促企业在正常的程序范围内进行进入资产减值的确认和计量，不要为了企业的发展而进行一些违规操作。其次是企业内部的自我监督，企业要积极配合国家的相关法律规范，在法律允许的范围内进行生产经营活动，促进市场经济的有序运行。

随着市场经济的不断发展，我国的经济得到了快速的发展，金融资产也是在不断的增多。在金融资产的管理上国家也出台了相关的法律法规，随着社会形势的不断变化和人们思想意识的变化，市场经济将会越来越难管理。市场经济要想正常健康的运转下去就需要企业、政府、学界等的支持，需要社会各界都做出自己的努力，从各个方面来规范市场经济活动。金融资产减值是市场经济发展中必然会出现的情况，市场竞争越来越激烈，金融资产也在这不断变化的环境中发生着变化，在发生减值时，企业要根据相关规范来进行会计处理，规范自身的生产经营活动，促进市场经济的健康运转。

参 考 文 献

[1]尹峰.金融资产减值及其会计处理刍议[J].科技创新导报.2010（18）

[2]南召凤.新准则下的金融资产减值会计处理[J].合作经济与科技.2010（4）

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【关键词】可供出售金融资产；资产减值；公允价值

一、可供出售金融资产及减值概述

根据《企业会计准则22号——金融工具确认和计量》第十八条规定，可供出售金融资产通常是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。可供出售金融资产应按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。《企业会计准则第22号——金融工具的确认和计量》规定，企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。对于可供出售金融资产：发生减值时，可供出售金融资产发生减值时，贷方应该计入可供出售金融资产——公允价值变动（或可供出售金额资产减值准备）科目；同时，原直接计入所有者权益的因公允价值暂时性下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益。已确认减值损失的可供出售金融资产公允价值上升时，对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。可供出售权益工具投资发生的减值损失，要通过权益转回，不得通过损益转回。

二、可供出售金融资产减值的会计处理

下面举个关于可供出售权益工具的会计具体处理：例，2009年5月1日，A公司从股票二级市场以每股19元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.50元）的价格购入B公司发行的股票4000000股，占B公司有表决权股份的5％，对B公司无重大影响，A公司将该股票划分为可供出售金融资产。2009年5月10日，A公司收到B公司发放的上年现金股利2000000元。2009年12月31日，该股票的市场价格为每股16.00元。A公司预计该股票的价格下跌是暂时的。2010年，B公司因违反相关证券法规，受到证券监管部门查处。受此影响，B公司股票的价格发生下挫。至2010年12月31日，该股票的市场价格下跌到每股10元。2011年，B公司整改完成，加之市场宏观面好转，股票价格有所回升，至12月31日，该股票的市场价格上升到每股13元。2011年5月10日，A公司将所持有的B公司全部出售，当天的市场价格为每股14元。假定2010年和2011年均未分派现金股利，不考虑其他因素的影响，该公司的账务处理分录为：

（1）2009年5月1日购入股票。借：可供出售金融资产——成本74000000（18.5×4000000），应收股利2000000（0.5×4000000）；贷：银行存款76000000（19×4000000）。（2）2009年5月10日收到现金股利。借：银行存款2000000；贷：应收股利2000000。（3）2009年12月31日确认股票公允价值变动。借：资本公积——其他资本公积10000000（2.5×4000000）；贷：可供出售金融资产——公允价值变动10000000。（4）2010年12月31日，确认股票投资的减值损失。借：资产减值损失34000000；贷：资本公积——其他资本公积10000000；可供出售金融资产——公允价值变动24000000（6×4000000）。（5）2011年12月31日确认股票价格上涨。借：可供出售金融资产——公允价值变动12000000［（13-10）×4000000］；贷：资本公积——其他资本公积12000000。（6）2011年5月10日，出售B公司股票。借：银行存款56000000（14×4000000）；可供出售金融资产——公允价值变动12000000，投资收益6000000；贷：可供出售金融资产——成本74000000；借：资本公积——其他资本公积12000000；贷：投资收益12000000。

由上述账务处理可以看出：在2010年12月31日，A公司计提可供出售金融资产减值34000000元，其中既包含2007年当年股价下跌的损失24000000元（按2010年12月31日的公允价格10元减2009年12月31日的公允价值16元计算得出），又包括2010年以前因公允价值下降计入“资本公积”的损失10000000元。使得2010年当期计提的减值损失金额大于实际发生的减值损失金额。在2011年5月10日，A公司出售B公司股票，当期损失投资收益6000000元，其中既包含2011年股价变动的收益4000000元（按2011年5月10日的公允价格14元减2011年12月31日的公允价值10元计算得出），又包括了2010年因公允价值回升，通过权益转回的投资收益，从而造成2011年当期的投资收益金额大于实际发生的投资收益。

参 考 文 献

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关键词：可供出售金融资产 公允价值 资产减值

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》对于金融资产与金融负债的分类、确认及计量等方面进行了规范，企业会计准则讲解又对各种金融资产的确认与计量作出了较为具体的诠释与规范，本人经过认真研究发现可供出售金融资产的减值会计处理存在诸多疑问

一、可供出售金融资产是否需要考虑减值

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第四十条明确规定“企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。”，而在随后的第四十六条、第四十七条和第四十八条分别规定了可供出售金融资产减值的会计处理。

也就是说虽然都是以公允价值计量的金融资产，交易性金融资产是不必考虑减值的，而可供出售金融资产却必须在一定情况下考虑减值，其原因仅仅是由于交易性金融资产的公允价值变动计入了当期损益，而可供出售金融资产的公允价值变动被计入了所有者权益。这种对于以同种计量模式计量而公允价值变动处理结果却不同的做法本身就有待探讨，却又由此引发了考虑减值与不考虑减值的巨大差异。

本人认为，作为以公允价值计量的各资产项目的会计计量与核算方法在原则上应当是统一的，即不但可供出售金融资产的公允价值变动应当计入当期损益，而且它也应当和其他各项能够以公允价值计量的资产一样，在资产负债表日不需要考虑减值，完全可以根据公允价值变动的结果在调整资产账面价值的同时计入当期损益。

二、可供出售金融资产减值会计处理合理性的质疑

（一）为什么不为可供出售金融资产计提减值准备

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第四十条明确规定了“有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当计提减值准备。”，而在后面几条的相关具体描述中却刻意回避了“减值准备”这个词汇，即使像企业会计准则讲解这样的权威解读资料在相关案例中也没有使用“××资产减值准备”科目。《企业会计准则——应用指南(2006)》对于可供出售金融资产减值会计处理的规定是“资产负债表日，……，确定可供出售金融资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，按应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额，贷记“资本公积——其他资本公积”科目，按其差额，贷记本科目(公允价值变动)”。

除可供出售金融资产以外，其他所有应考虑减值问题的资产，在确认减值损失并计提减值准备时的会计分录都是借记“资产减值损失”科目、贷记“××资产减值准备”科目，只有该资产例外，在确认减值损失时借方计入当期损益而贷方却转出“资本公积——其他资本公积”并冲减原资产账面价值。

（二）可供出售权益工具减值处理合理性的质疑

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第四十六条和前述企业会计准则——应用指南的相关规定告诉我们，应将可供出售金融资产发生的减值金额计入当期损益(资产减值损失)，而《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第四十八条的规定又告诉我们“可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。”，企业会计准则——应用指南又具体规定了可供出售权益工具公允价值恢复的会计处理为“借记本科目(公允价值变动)，贷记”资本公积——其他资本公积”。

也就是说企业持有的符合条件的可供出售权益工具投资发生减值后，在一定条件下其价值是可以恢复的，但是确认减值损失时应计入损益，而价值恢复时却要通过所有者权益。如此处理的合理性，笔者实在不敢苟同。无论从会计信息质量要求的一贯性要求出发，还是借鉴其它资产减值恢复的会计处理，确认减值和价值恢复的会计处理都应当是同步的。即如果确认减值损失时计入了当期损益(资产减值损失)，那么资产价值回复时的正确会计处理也应当是冲减当期损益(资产减值损失)。

（三）可供出售债务工具减值处理合理性的质疑

《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》第四十六条，关于可供出售金融资产减值金额确定的规定是“该转出的累计损失，为可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊销金额、当前公允价值和已计入损益的减值损失后的余额。”，而对于可供出售债务工具减值金额的计算并没有给出具体的说法，反倒是企业会计准则讲解通过案例给了我们一点提示:

本案例实际上是比较简单的，由于债券票面利率和实际利率都为3%，所以2006年12月31日可以按照当日公允价值和期初摊余成本直接计算减值损失金额为200 000元(800 000—1 000 000)，而如果债券票面利率和实际利率不同，再计算减值损失金额恐怕就没有这么简单了。也就是说该案例无论计算资产减值损失金额还是计算资产价值恢复金额，都是用资产负债表日公允价值减去当日债券的摊余成本，并不是真正反映公允价值的差额，这就从根本上违背了可供出售金融资产以公允价值计量的计量原则。笔者认为，绝不能将“摊余成本”和“公允价值”两种截然不同的计量模式对同一资产项目同时使用，不但增加了会计处理的难度，也未必就能切实提高会计信息的真实性。

综上所述，笔者建议取消对可供出售金融资产减值的认定，采用与其他以公允价值计量资产一样的会计处理方式，资产负债表日按公允价值变动情况调整资产账面价值并直接计入当期损益，不考虑资产减值。而如果必须接受为可供出售金融资产计提减值这一特殊规定，也必须采用与其他资产计提减值相同的会计处理方法，即将确认的减值损失金额计入当期损益(资产减值损失)并同时计提减值准备，而不是直接冲减可供出售金融资产账面价值。

参考文献:

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[关键词]可供出售金融资产 公允价值 摊余成本 金融资产减值

一、可供出售金融资产是否需要考虑减值

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》第四十条明确规定“企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益以外的金融资产的账面价值进行检查,有客观证据表明该金融资产发生减值的,应当计提减值准备。”,而在随后的第四十六条、第四十七条和第四十八条分别规定了可供出售金融资产减值的会计处理。

也就是说虽然都是以公允价值计量的金融资产,交易性金融资产是不必考虑减值的,而可供出售金融资产却必须在一定情况下考虑减值,其原因仅仅是由于交易性金融资产的公允价值变动计入了当期损益,而可供出售金融资产的公允价值变动被计入了所有者权益。这种对于以同种计量模式计量而公允价值变动处理结果却不同的做法本身就有待探讨,却又由此引发了考虑减值与不考虑减值的巨大差异。

本人认为,作为以公允价值计量的各资产项目的会计计量与核算方法在原则上应当是统一的,即不但可供出售金融资产的公允价值变动应当计入当期损益,而且它也应当和其他各项能够以公允价值计量的资产一样,在资产负债表日不需要考虑减值,完全可以根据公允价值变动的结果在调整资产账面价值的同时调整当期损益。

二、可供出售金融资产减值会计处理的合理性

1.为什么不为可供出售金融资产计提减值准备

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》第四十条明确规定了“有客观证据表明该金融资产发生减值的,应当计提减值准备。”,而在后面几条的相关具体描述中却刻意回避了“减值准备”这个词汇,即使像《企业会计准则讲解(2006)》这样的权威解读资料在相关案例中也没有使用“××资产减值准备”科目。《企业会计准则――应用指南(2006)》对于可供出售金融资产减值会计处理的规定是“资产负债表日,……,确定可供出售金融资产发生减值的,按应减记的金额,借记“资产减值损失”科目,按应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额,贷记“资本公积――其他资本公积”科目,按其差额,贷记本科目(公允价值变动)”。

除可供出售金融资产以外,其他所有应考虑减值问题的资产,在确认减值损失并计提减值准备时的会计分录都是借记“资产减值损失”科目、贷记“××资产减值准备”科目,只有该资产例外,在确认减值损失时借方计入当期损益而贷方却转出“资本公积――其他资本公积”并冲减原资产账面价值。笔者实在想不出这么做的理由,难道是将公允价值变动计入资本公积留下的隐患?

2.可供出售权益工具减值处理的合理性

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》第四十六条和前述《企业会计准则――应用指南(2006)》的相关规定告诉我们,应将可供出售金融资产发生的减值金额计入当期损益(资产减值损失),而《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》第四十八条得规定又告诉我们“可供出售权益工具投资发生的减值损失,不得通过损益转回。”,《企业会计准则――应用指南(2006)》又在191页具体规定了可供出售权益工具公允价值恢复的会计处理为“借记本科目(公允价值变动),贷记”资本公积――其他资本公积”。

也就是说企业持有的符合条件的可供出售权益工具投资发生减值后,在一定条件下其价值是可以恢复的,但是确认减值损失时应计入损益,而价值恢复时却要通过所有者权益。如此处理的合理性,笔者实在不敢苟同。无论从会计信息质量要求的一贯性要求出发,还是借鉴其它资产减值恢复的会计处理,确认减值和价值恢复的会计处理都应当是同步的。即如果确认减值损失时计入了当期损益(资产减值损失),那么资产价值回复时的正确会计处理也应当是冲减当期损益(资产减值损失)。

3.可供出售债务工具减值处理的合理性

《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》第四十六条,关于可供出售金融资产减值金额确定的规定是“该转出的累计损失,为可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊销金额、当前公允价值和已计入损益的减值损失后的余额。”,而对于可供出售债务工具减值金额的计算并没有给出具体的说法,反倒是《企业会计准则讲解(2006)》通过案例给了我们一点提示:

本案例实际上是比较简单的,由于债券票面利率和实际利率都为3%,所以2006年12月31日可以按照当日公允价值和期初摊余成本直接计算减值损失金额为200 000元(800 000―1 000 000),而如果债券票面利率和实际利率不同,再计算减值损失金额恐怕就没有这么简单了。也就是说该案例无论计算资产减值损失金额还是计算资产价值恢复金额,都是用资产负债表日公允价值减去当日债券的摊余成本,并不是真正反映公允价值的差额,这就从根本上违背了可供出售金融资产以公允价值计量的计量原则。笔者认为,绝不能将“摊余成本”和“公允价值”两种截然不同的计量模式对同一资产项目同时使用,不但增加了会计处理的难度,也未必就能切实提高会计信息的真实性,由于“实际利率”和“摊余成本”本身就不能保证客观公允。实际上,如果完全采用公允价值计量,无论资产减值损失金额还是资产价值恢复金额都应当是期初、期末资产公允价值的差额,当然要扣除到期利息对公允价值的影响。

三、结论

综上所述,笔者建议取消对可供出售金融资产减值的认定,采用与其他以公允价值计量资产一样的会计处理方式,资产负债表日按公允价值变动情况调整资产账面价值和当期损益,不考虑资产减值。而如果必须接受为可供出售金融资产计提减值这一特殊规定,也必须采用与其他资产计提减值相同的会计处理方法,即将确认的减值损失金额计入当期损益(资产减值损失)并同时计提减值准备,而不是直接冲减资产账面价值。同时,既然可供出售金融资产采用公允价值计量,那么也应当以公允价值为基础计算确定减值损失金额和后续的价值恢复金额。

参考文献:

[1]财政部.企业会计准则.2006.

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一、金融资产减值会计处理方面的目前现状

第一，企业持有过期的贷款、投资、应收款项的金融资产减值。计算持有至到期的企业投资、企业贷款和企业应收款项的摊余成本及预计未来现金流量现值，如果其摊余成本低于预计未来现金流量现值，那么就确认是金融资产减值损失。

第二，可供出售金融资产减值。在两方面情况下可以确定为减值损失，一是可供出售金融资产的公允价值发生了比较大幅度的下降；二是对于各方面的因素进行综合思考，公允价值发生了比较大幅度下降趋势为长期性而非暂时性。所以，对于可供出售的金融资产是否发生减值，主要判断方式是对金融资产的允价值进行观察，看其是否持续下降与其下降的周期来进行判断。

第三，交易性金融资产。在出现公允价值变动的情况下需要对应做出会计处理，然而交易性金融资产却在持有期内对计提资产减值毫无准备。

二、金融资产减值会计处理方面应注意的问题

第一，企业财会信息不可靠问题。金融资产减值会计理论基础是决策有用观，那么这会导致金融资产减值会计处理方面对于会计计量属性过于重视，而忽略了企业财会信息的可靠性。同时，会计计量属性对于企业财会信息的正确性影响较大。

第二，利润采用减值准备进行操作问题。

一是金融资产减值会计处理方面对于金融资产减值迹象的判断不具有操作性。金融资产减值会计处理新准则对金融资产减值的迹象明确规定，其中包括：融资产减值外部迹象与融资产减值内部迹象。融资产减值的外部迹象是外界知道的融资产减值；融资产减值的内部迹象，是外界未知的融资产减值，比如：陈旧过时、实体已损坏、被闲置、重组、终止等。

二是金融资产减值会计处理方面遇到计提范围差异性客观现实形成的利润操控空间。金融资产减值会计处理新准则对于减值准备的计提范围进行了扩大，其适用于企业的固定资产、企业的无形资产和对企业分公司或者子公司、企业联营等的投资和除一些特别规定以外的其他资产进行减值的处理。然而对于企业存货、企业建造合同资产、企业生物资产和企业金融资产的减值，金融资产减值会计处理相关准则设立了特别的规定的从其规定。也就是说新金融资产减值会计处理准则只是规范了企业长期资产减值的会计处理问题，企业流动资产的减值问题没有得到有效的规范。

三是金融资产减值会计处理方面的计提方法不合理。按照会计准则，企业金融资产减值会计处理采用按照单个存货项目计提，相对于数量繁多、种类繁杂、单价较低的被定义为存货。并且可以根据存货类别计提存设定货跌价准备；这与在同一区域内的生产和销售产品系列息息相关，具有相同、类似最终用途或者目的，很难与其他项目分开计量存货。因此，可以合并提存货跌价准备。

第三，可收回金额计量问题。

一是确定金融资产销售价格和处置费用的问题。确定金融金融资产净价的主要因素有：销售价格和金融资产处置费用，但是在企业会计制度与相关会计准则中对于这方面的内容没有明确的定义。

二是对于金融资产的使用到结束期间产生的现金流量内容、评估、折现率没有很好的进行规划，所以对于金融资产的使用价值评估难以进行。

三是财务会计制度不完善问题。在企业中普遍存在的问题，在金融资产的持续使用不产生基本独立于其他金融资产，所产生现金流量的现金流入时，无法评估计单个金融资产的可收回金额，一般情况下只能够按照金融资产所属的现金产出单元确定可收回金额，这与企业会计制度中规定的固定资产与无形资产减值准备应按单项项目计提背道而驰。

三、金融资产减值会计处理方面的改进意见

第一，建立完善的制度管理机制。

建立完善的制度管理机制能够遏制企业通过金融资产减值会计处理调节企业既得利益，同时，应明确货币时间价值引起的金融资产减值变动不得转回减值损失。

第二，企业内部财务流程的规范性和财务人员自身素质的教育。

建立企业内部完善的采购-库存-销售，财务收支进销存，规范企业财务流程，提高财务人员认真负责的工作作风，及时将出现的财务资产问题进行反馈，保证企业资产安全，提高企业投资和决策的能力。

第三，强化相关主体的法律责任及加强审计监管力度。

国家财政部门要及时的对企业的会计行为进行设计和监管，对于发现会计造假行为立即指示，并对其进行处罚。如违法情况较为严重，追求相关当人事法律责任。捍卫会计法律威慑力。

四、结语

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关键词：可供出售金融资产；资本公积；公允价值变动

随着全球经济的增长，我国会计政策也在不断的完善。在有关企业会计准则中详细明确的定义了可供出售金融资产的有关会计处理。虽然此项会计准则在一定程度上提高了会计信息的准确性，但在实际实施中仍存在缺陷，让一些企业有机可趁。在市场中呈现频率较高且没并有市场价格的金融资产应该划别为哪类金融资产，完全由领导者的目的和金融资产的分类前提决定的。

一、可供出售金融资产的会计处理

（一）可供出售金融资产发生减值时的会计分录

已经确认减值损失的可供出售金融资产若下一个期间的公允价值会提高，应在借方登记“资产减值损失”，同时在贷方登记一级科目“其他综合收益”，“可供出售金融Y产”和二级科目“减值准备”。反回对冲时，应在借方登记一级科目“可供出售金融资产”，二级科目为“减值准备”，同时在贷方登记“资产减值损失”。

（二）出售可供出售金融资产时

如果分类是债券投资，应在借方登记一级科目“银行存款”和“其他综合收益”，同时在贷方登记“可供出售金融资产”和“投资收益”，二级科目为“成本”“公允价值变动”“利息调整”“应计利息”。如果分类是股权投资，应在借方登记一级科目“银行存款”和“其他综合收益”，同时在贷方登记“可供出售金融资产”和“投资收益”，二级科目为“成本”“公允价值变动”。

“可供出售金融资产”中的资产减值损失应作为企业正常损益处理，下面具体举例予以说明。

（三）例题

（1）2009年12月31日，丁公司支出价款1000万元（含业务费用）购入A公司在同一时间发行的4年期，面值为1500万元的公司债券，票面利率5%，分期付款，本金在最后一年里面偿还。若将此债券划分为可供出售金融资产。实际利率10%。

解：根据题意，在2009年12月31日，应当在借方记“可供出售金融资产”和其二级科目“成本”，金额为l，500万元，同时登记贷方账户“银行存款”1，000万元和“可供出售金融资产”及其二级科目“利息调整”500万元。

（2）由于经济环境的恶劣，其2010年底公允价值为850万元，A公司预计是暂时下跌。

解：在借方登记“应收利息”75万元（15005%），登记一级科目“可供出售金融资产”及其二级科目“利息调整”85万元，同时在贷方登记一级科目“投资收益”100万元（100010%）。在借方登记一级科目“银行存款”，其金额为75万元，同时贷方登记“应收利息”75万元。此时，债券的账面价值为1000加上25等于1025万元，公允价值变动为850减去1025为万元。由此，在借方登记会计分录“资本公积”，二级科目为“公允价值变动”，金额为175万元，贷方登记“可供出售金融资产”，二级科目为“公允价值变动”175万元。

（3）在2012年底，债券的公允价值下跌为700万元，但仍可支付当年利息。丁公司猜测，如果A公司继续采用当前的管理模式，不提高效率，可能会导致其公司公允价值会继续下降。

解：在借方登记会计科目“应收利息”75万元，一级科目“可供出售金融资产”和二级科目“利息调整” ，其金额为27.5，同时，在贷方登记会计科目“投资收益”102.5万元。在借方登记一级科目“银行存款”，其金额为75万元，同时贷方登记“应收利息”75万元。此时，债券的公允价值变动为700减去850减去27.5等于―177.5万元，确认此变动的减值损失为177.5加上175等于352.5万元。由此，在借方登记会计分录“资产减值损失”，金额为352.5万元，贷方登记会计科目为“资本公积”，二级科目为“其他资本公积”，金额为175万元，“可供出售金融资产”，二级科目为“公允价值变动”177.5万元。

借：资产减值损失352.5

贷：可供出售金融资产―公允价值变动177.5

资本公积―其他资本公积175

二、金融资产分类的问题

（一）可供出售金融资产减值核算的合理性分析

当可供出售金融资产减值时，根据目前规定的原则，应在借方记“资产减值准备”，同时在贷方登记“可供出售金融资产”“资本公积”，二级科目为“其他资本公积”。根据会计的严谨性原则，应当通过“可供出售金融资产减值准备”会计科目核算，计提减值准备的损失。因为减值不是资产价值的实际减少，不能对该账面价值进行直接改变，应当在借方登记以及会计科目“资产减值损失”，同时在贷方登记一级会计科目“可供出售金融资产减值准备”。新的企业会计规定增添了理解的难度性。

（二）可供出售金融资产转回的分析

将债券和股票纵向比较时，股票等权益类工具发生减值时计入资产减值损失，会计处理：

借：可供出售金融资产

贷：资本公积――其他资本公积

可供出售权益工具与可供出售债务类工具发生资产减值时，都计入“资产减值损失”账户，但在转回减值损失时，账务处理却不同。

三、可供出售金融资产减值转回会计处理解决办法

（一）保持资产减值准备方法的一致

当出现可供出售金融资产计提减值必须计提损失的情况时，采用与其他资产科目计提减值相同的会计处理方法，做如下会计分录：

借：资产减值损失

贷：可供出售金融产减值准备

（二）权责发生制和配比原则

当可供出售金融资产出现减值时的亏损必须在会计上进行确认时，以前已经确认的并计入当期所有者权益的亏损的不需要结转。如此方便了会计处理，不会出现减值损失较大而对本期损益产生影响，符合配比原则。由于相关会计企业准则的一致性，可以债务工具与权益工具会计方法处理相同：

借：可供出售金融资产减值准备

贷：资产减值损失

四、给予企业的建议

（一）明确可供出售金融资产定义

首先，了解企业拥有可供出售金融资产的原因和拥有时间。可供出售金融资产需要在较长的时间内收获股利，利息收入。如果持有时间需要超过一个会计周期，是非流动资产类。

（二）权益和损益之间不能相互动

目前，将“可供出售金融资产公允价值”会计科目的累积变化可以从权益转入损益。某些企业在处理会计分录时，将资产公允价值变动对利润的影响拖延至有利润调节需求的会计区间，利用公允价值累积变动而形成的利润调整前后期的利润。

（三）建议企业采取自我管理的会计政策

企业是市场组成中最重要的部分，企业选择的会计政策受国家，所有者，债权人，经济环境以及企业自身的管理。企业应正确的选择有利于提高企业利润和企业形象的会计政策。

五、结论

根据目前颁布的有关政策，企业按照金融资产的区进行核算，从而减少可比性，而可供出售金融资产的公允价值计入资本公积，在企业的资产中有实际不存在金额；可供出售金融资产公允价值变动和计提减值准备的会计方法不同，会使得企业报告中的净利润数额不能精准的反映企业在一定时期的经济活动成效。

参考文献：

[1]《企业会计准则第22号--金融工具确认和计量》 中华人民共和国财政部[引用日期2015-09-21].

[2]中华人民共和国财政部.企业会计准则[M].经济科学出版社，2006.

[3]周爱军.可供出售金融资产减值核算方法的缺陷及改进[J].考试周刊，2013.

[4]可供出售金融资产减值转回处理探析[J].财会通讯，2012.

[5]中华人民共和国公司法 中华人民共和国中央人民政府，2005-10-28[引用日期2012-09-12].

[6]可供出售金融资产会计核算和披露问题分析[J].中国管理信息化，杨模荣，2008.

[7]中华人民共和国财政部.中国企业会计准则与国际财务报告准则持续全面趋同路线图：征求稿[S].2010.

[8]王琴.可供出售金融资产会计和盈余管理[J].财会通讯，2012.

[9]2012注册会计师，会计，（打印版）第二章，百度文库.

篇(7)

关键词:金融资产;公允价值;资产减值;会计核算

中图分类号:F8文献标志码:A文章编号:1673-291X(2009)30-0066-02

新的企业会计准则,在极大程度上实现了与国际会计准则的趋同。新企业会计准则总体上贯彻了资产负债观的思想,这表明中国会计准则的制定由收人费用观向资产负债观过渡。资产负债观的思想在金融资产有关的准则中有所体现。

1.适度采用公允价值进行计量。新会计准则体系中,对公允价值的应用采取了适度和谨慎的态度,其适用范围比国际会计准则中公允价值的适用范围更窄一些、限制更严一些。金融资产的初始计量总的采用公允价值的方法,只是有关交易费用的处理略有不同。在金融资产后续计量中交易性金融资产和可供出售金融资产采用公允价值计量,持有至到期投资采用后续成本计量。除交易性金融资产外的其他金融资产要考虑资产减值。而在收入费用观下,更多的是采用历史成本计量。这主要是因为收入费用观下,收益确定的关键是正确地确认收入、费用以及收入和费用的恰当配比。收益表是最重要的报表。

而资产负债观下,会计收益是指一个会计期间资产和负债(不包括业主投资和派给业主款)价值增减变动的差额,更加侧重于资产负债表。

2.部分体现全面收益的思想。传统收益的计量采用的是收入费用观。在收入费用观下,首先按照实现原则确认收入和费用,然后再根据配比原则,将收入和费用按其经济性质上的一致性联系起来确定收益,因此收益=收入-费用。此时资产负债表是为了确认与合理计量收益的中介,成为利润表的附属。在资产负债观下,企业的收益是企业期末净资产比期初净资产的净增长额,而净资产又是由资产减去负债计算得到的,因此收益=期末净资产价值-期初净资产价值-投资者投入+向投资者分配,利润表成为资产负债表的附属产物。资产负债观采用了全面收益的观点,即收益中包含了已实现收益和未实现收益(公允价值变动收益),将会使企业资产增加,收益增加。而传统收益强调已经实现收益,不包括未实现收益。在金融资产核算中,交易性金融资产如果公允价值变动后,一方面增加交易性金融资产,一方面确认公允价值变动损益,这损益是未实现的损益,但是会在利润表中体现,这是全面收益的一种体现。关于可供出售金融资产虽然也是用公允价值后续计量,由于其持有的目的不同,其公允价值变动这一未实现收益不能进利润表,而是直接进资产负债表中资本公积,这不能体现全面收益观,但是在出现减值的时候,有关资产减值的损失要进利润表,并且把前面进资本公积的未实现收益也转到资产减值损失中进利润表,所以总的来说是部分体现全面收益观。

1.三种金融资产的初始计量比较。交易性金融资产在活跃的市场上有报价且持有期限较短,应当按照公允价值计量,初始入账价值包括买价,不包括交易费用,其交易费用计入当期损益。买价中包含有已经宣告但尚未发放的股利或已到付息期但尚未领取的利息,应单独作为“应收股利”或“应收利息”,关于购入时包含的应收债权,其他两种金融资产处理方法一样。

对于持有至到期投资,企业应设置“持有至到期投资”会计科目,用来核算企业持有至到期投资的价值。此科目属于资产类科目,应当按照持有至到期投资的类别和品种,分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”等进行明细核算。其中,“利息调整”实际上反映企业债券投资溢价和折价的相应摊销。初始计量时以取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。按该投资的面值,借记本科目(成本),按其差额,借记或贷记本科目(利息调整)。

可供出售金融资产的持有意图不明确,也就是说,不能确认持有期限是长期的还是短期的,如在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等,如持有意图不明确则列为可供出售金融资产,可供出售金融资产在初始确认时,应当按其公允价值以及交易费用之和入账。对于可供出售金融资产是股票,则其初始确认为:买价和交易费用;对于可供出售金融资产是债券,则成本反映面值,差额计入“利息调整”,其中含交易费用。

2.三种金融资产的后续计量和减值比较及评价。交易性金融资产后续按公允价值计量,资产负债表日,其公允价值变动一方面增加交易性金融资产的账面价值,一方面计入当期损益。对于后续收到的除购买时包含的应收股利或应收利息外的,应计入当期损益。交易性金融资产不考虑计提减值准备。

持有至到期投资按摊余成本后续计量,并采用实际利率法,摊销利息调整。按摊余成本和实际利率计算利息收入,计入投资收益。期末摊余成本等于期初摊余成本加上投资收益减去每期现金流入,或者等于面值加减未摊销的折溢价。如果发生减值准备,其摊余成本等于面值加减未摊销的折溢价再减去减值准备。

可供出售金融资产后续也是按公允价值计量,但是公允价值变动计入所有者权益。除非公允价值下价幅度较大等出现减值的,计入资产减值损失,原计入资本公积的因公允价值下降形成的累积损失,应当予以转出,计入当期损益,进入利润表中。值得注意的是可供出售金融资产中的债券,除按公允价值后续计量,由于初始计量时有利息调整要摊销,所以后续计量中要按摊余成本和公允价值比较后,差额计入资本公积或资产减值损失。

1.可供出售金融资产减值时,假定前面没有公允价值变动,那么该资产减值一方面计入资产减值损失,一方面计入可供出售金融资产――公允价值变动。减值后摊余成本等于原摊余成本减去减值后的金额。下一期间的利息调整和投资收益就是按减值后的摊余成本进行计算。

举例1,2005年1月1日,甲公司按面值从债券二级市场购入乙公司的债券1万张,面值100元每张,票面利率3%,划分为可供出售金融资产。每年末支付利息,到期还本。

2006年,乙公司因投资决策失误,发生严重财务困难,但仍可支付利息。2006年12月31日,该债券的公允价值下降为每张80元。甲公司预计会继续下跌。假定实际利率为3%。

分析:2006年减值的会计分录为:

借:资产减值损失20万

贷:可供出售金融资产――公允价值变动20万

2007年应确认的利息收入=(期初摊余成本100万元-发生的减值损失20万元)*3%=2.4万元

借:应收利息3万

贷:投资收益2.4万

可供出售金融资产――利息调整6

这种处理方法是会计准则讲解以及CPA例题中的方法,本文认为符合会计理论的要求。因为资产减值后,可供出售金融资产的账面价值发生了变动,同时这种变动已经在损益表中体现出来,所以在资产减值后计算利息收入时,应考虑的摊余成本是减值后的金额为基础计算。

2.可供出售金融资产发生非减值性的公允价值变动时,同样假定前面没有资产减值。那么在公允价值变动后如何计算利息调整和投资收益,这在会计准则讲解和CPA例题中没有出现,通过比较不同的会计辅导书的例题,有不同的处理方法,有的认为和上述例题发生减值后一样处理,也有以下的处理方法。把除减值外的公允价值变动不考虑在摊余成本计算之内。

举例2,2005年1月1日,甲公司按面值从债券二级市场购入乙公司的债券1万张,面值100元每张,票面利率3%,划分为可供出售金融资产。每年末支付利息,到期还本。

2006年12月31日,该债券的公允价值下降为每张95元,该下降为暂时性的。假定实际利率为3%。

分析:2006年公允价值变动的会计分录:

借:资本公积――其他资本公积 5万

贷: 可供出售金融资产――公允价值变动5万

2007年应确认的利息收入=期初摊余成本100万元*3%=3万元

借:应收利息3万

贷:投资收益3万