会计账务调整篇(1)

【关键词】 会计政策变更;前期差错更正;日后调整事项;纳税调整

一、归纳调税技巧

1. 对于会计政策变更、前期差错更正、日后事项调整业务

(1)确定影响数的性质。

会计政策变更、前期差错更正、日后事项调整业务所形成的对利润总额影响数的性质可分为以下四种类型:①全部属于差额(影响利润总额同时也影响应纳税所得额);②全部属于暂时性差异(现在影响利润，未来影响应纳税所得额);③部分属于暂时性差异，部分属于差额;④全部属于永久性差异(现在影响利润，永远不影响应纳税所得额)。

(2)计算影响金额。

①对应交所得税的影响金额=影响数中的差额部分×所得税税率

②对递延所得税的影响金额=影响数中的暂时性差异部分×所得税税率

③对所得税费用的影响金额=业务形成的影响数×所得税税率

由于永久性差异对应交所得税、递延所得税以及所得税费用均无影响，所以无需进行计算，也不需要进行调整

(3)运用“丁”字账户确定调整分录的借贷方向。

(4)根据丁字账户相抵后差额的借贷方向编制所得税业务调整分录。

(5)调整前期会计报表。

调整本年度资产负债表中应交税费、递延所得税资产、递延所得税负债的年初数;调整本年度利润表中所得税费用的上年数。对于日后调整事项业务，还应调整报告年度资产负债表中应交税费、递延所得税资产及递延所得税负债的年末数，调整报告年度利润表中所得税费用的本年数。

2. 对于会计估计变更业务

会计估计变更也可能导致暂时性差异的发生和转回，但由于会计估计变更采用未来适用法，无需对前期报表进行调整，所以发生和转回暂时性差异的会计处理，应按照所得税会计准则的有关规定在当期进行会计处理，无需对前期所得税业务进行调整。

二、实例分析

甲股份有限公司(以下简称甲公司)成立于2006年1月1日，为增值税一般纳税人，适用的增值税率为17%，适用的所得税率为25%，所得税核算采用资产负债表债务法，按净利润的10%提取盈余公积金。该公司2007年度的会计报表于2008年4月26日经批准对外报出。2007年所得税汇算清缴于2008年3月6日完成。甲企业2008年发生如下经济业务:

(1)甲公司2008年初依据新会计准则的基本要求，将原来存货的后进先出法改为先进先出法，按税法规定存货采用先进先出法计价，该公司2006年至2007年有关存货资料如下:

(2)甲公司2007年1月1日开始计提折旧的一台管理用设备，原始价值为31 000元，预计净残值1 000元，原估计使用年限为6年，按直线法计提折旧。由于技术因素以及更新办公设施的原因，已不能按原定使用年限计提折旧，于2008年1月1日将设备的折旧年限改为5年，预计净残值1 000元。

(3)2008年5月10日，甲公司发现2007年度的一台管理用设备少提折旧3 700元，此差错对前期会计报表所提供的会计信息影响很小。

(4)甲公司2008年6月10日发现2007年漏记了一项应计入管理费用中无形资产的摊销费用10 000元，所得税申报表中也没有包括这笔费用。该业务对报表使用者阅读公司财务报表有重大影响。税法允许的摊销费用为8 000元。

(5)甲公司2007年11月1日销售给B公司一批产品，价格150 000元，产品成本105 000元，B公司验收货物时发现不符合合同要求需要退货。甲公司收到B公司的通知后，希望再与B公司协商。因此，甲公司编制12月31日资产负债表时，仍确认了收入，将此应收账款175 500元(含增值税)扣除坏账准备金后，列入资产负债表应收账款项目。甲公司对此项应收账款于年末计提了5%的坏账准备。甲公司于2008年2月10日收到B公司退回的产品以及退回的增值税发票联抵扣联。

(6)甲公司2007年3月销售给A企业一批产品，价款为135 000

元(含增值税)，A企业于3月份收到所购物资并验收入库。按合同规定A企业应于收到所购物资后一个月内付款。由于A企业财务状况不佳，面临破产，到2007年12月31日仍未付款。甲公司为该项应收账款提取坏账准备21 000元，甲公司于2008年3月10日收到A企业通知，A企业已进行破产清算，无力偿还所欠部分货款，预计甲公司可收回应收账款的40%。按照税法规定，如有证明表明资产已发生永久性或实质性损害时，才允许从应纳税所得额中扣除相关损失。

(7)甲公司与C公司签订供销合同，合同规定甲公司在2007年9月供应给C公司一批货物，由于甲公司未能按照合同发货，致使C公司发生重大经济损失，C公司通过法律要求甲公司赔偿经济损失150 000元。该诉讼案在12月31日尚未判决，甲公司已确认预计负债60 000元，2008年3月27日，经法院一审判决，甲公司需要赔偿C公司经济损失58 000元，甲公司不再上诉，并随即支付了该赔偿款项。

(8)2008年3月15日，甲公司与E公司签订协议，E公司将其持有60%的乙公司的股权出售给甲公司，价款为1 000 000元。

(9)2007年2月，甲公司与F公司签订一项为期3年900 000元的非工业性劳务合同，预计合同成本为600 000元，营业税税率为3%，甲公司用完工百分比法确认长期合同收入和成本。至2007年12月31日，甲公司估计完成劳务总量的20%，并按此确认了损益。2008年4月1日，甲公司经修订的进度表表明原估计有错误，2007年实际完成合同30%，款项尚未结算。

(10)2008年3月3日，甲公司发现2007年度漏记某项生产用设备的折旧费用150 000元，金额较大，至2007年12月31日，该生产设备的产品已完工验收入库且对外出售了60%。

(11)甲公司于2008年1月15日经批准发行三年期债券

500 000元，面值10元，年利率为10%，企业按11元的价格发行，并于2008年3月15日结束。

(12)甲公司2008年1月出现巨额亏损，净利润由2007年12月的1 800 000元变为亏损300 000元。

要求:1. 对上述经济业务逐笔判断其属于什么性质的业务。

2. 对于会计政策变更的业务，计算会计政策变更的累积影响数，并进行相应账务调整。

3. 对于会计估计变更，会计差错以及日后调整事项业务进行账务处理。

4. 填列2008年度会计报表相关项目调整表。

参考答案:

要求1:对上述经济业务逐笔判断其属于什么性质的业务。

(1)事项属于会计政策变更。

(2)事项属于会计估计变更。

(3)事项属于本年发现非重要性前期差错。

(4)事项属于本年发现重要性前期差错。

(5)事项属于发生在所得税汇算清缴之前的日后调整事项。

(6)事项属于发生在所得税汇算清缴之后的日后调整事项。

(7)事项属于发生在所得税汇算清缴之后的日后调整事项。

(8)事项属于日后事项中的非调整事项。 　(9)事项属于发生在所得税汇算清缴之后的日后调整事项。

(10)事项属于发生在所得税汇算清缴之前的日后调整事项。

(11)事项属于日后事项中的非调整事项。

(12)事项属于日后事项中的非调整事项。

要求2:对于会计政策变更的业务，计算会计政策变更的累积影响数，并进行相应账务调整。

会计处理:借:存货160

贷:递延所得税资产40

利润分配—未分配利润 120

借:利润分配—未分配利润12(120×10%)

贷:盈余公积 12

要求3:对于会计估计变更，会计差错以及日后调整事项业务进行账务处理。

①事项(2)属于会计估计变更业务

2008年应计提的折旧=31000-（31000-1000）÷6-1000/4

=6 250

借:管理费用6 250

贷:累计折旧6 250

②事项(3)属于非重要性前期差错

借:管理费用3 700

贷:累计折旧 3 700

③事项(4)属于重要性前期差错

借:以前年度损益调整(管理费用)10 000

贷:累计摊销10 000

借:应交税费—应交所得税2 000(8 000×25%)

递延所得税资产 500(2 000×25%)

贷:以前年度损益调整(所得税费用) 2 500

借:利润分配—未分配利润7 500

贷:以前年度损益调整 7 500

借:盈余公积 750 (7 500×10%)

贷:利润分配—未分配利润750

④事项(5)属于发生在所得税汇算清缴之前的日后调整事项

借:以前年度损益调整(主营业务收入)150 000

应交税费—应交增值税—销项税额 25 500

贷:应收账款 175 500

借:库存商品105 000

贷:以前年度损益调整(主营业务成本) 105 000

借:坏账准备8 775(175 500×5%)

贷:以前年度损益调整(资产减值损失) 8 775

借:应交税费—应交所得税11 250

贷:递延所得税资产2 193.75

以前年度损益调整(所得税费用) 9 056.25

借:利润分配—未分配利润27 168.75

贷:以前年度损益调整 27 168.75

借:盈余公积2 716.875 (27 168.75×10%)

贷:利润分配—未分配利润2 716.875

⑤事项(6)属于发生在所得税汇算清缴之后的日后调整事项

借:以前年度损益调整(资产减值损失)

60 000 (135 000×60%-21 000)

贷:坏账准备 60 000

借:递延所得税资产15 000 (60 000×25%)

贷:以前年度损益调整(所得税费用)15 000

借:利润分配—未分配利润45 000

贷:以前年度损益调整 45 000

借:盈余公积 4 500 (45 000×10%)

贷:利润分配—未分配利润4 500

⑥事项(7)属于发生在所得税汇算清缴之后的日后调整事项

借:预计负债 60 000

贷:其他应付款58 000

以前年度损益调整(营业外支出)2 000

借:其他应付款 58 000

贷:银行存款58 000

借:以前年度损益调整(所得税费用) 500

贷:递延所得税负债500 (2 000×25%)

借:以前年度损益调整1 500

贷:利润分配—未分配利润 1 500

借:利润分配—未分配利润150

贷:盈余公积150 (1 500×10%)

⑦事项(9)属于发生在所得税汇算清缴之后的日后调整事项

借:应收账款 90 000 (900 000×10%)

贷:以前年度损益调整(其他业务收入)90 000

借:以前年度损益调整(其他业务成本)

60 000 (600 000×10%)

贷:劳务成本 60000

借:以前年度损益调整(营业税金及附加)

2 700 (90 000×3%)

贷:应交税费—应交营业税2 700

借:以前年度损益调整(所得税费用)6 825

贷:递延所得税负债

6 825 [(90 000-60 000-2 700)×25%]

借:以前年度损益调整 20 475

贷:利润分配—未分配利润 20 475

借:利润分配—未分配利润2 047.5

贷:盈余公积2 047.5 (20 475×10%)

⑧事项(10)属于发生在所得税汇算清缴之前的日后调整事项

借:库存商品60 000 (150 000×40%)

以前年度损益调整(主营业务成本)

90 000 (150 000×60%)

贷:累计折旧150 000

借:应交税费—应交所得税 22 500 (90 000×25%)

贷:以前年度损益调整(所得税费用) 22 500

借:利润分配—未分配利润 67 500

贷:以前年度损益调整67 500

借:盈余公积 6 750 (67 500×10%)

会计账务调整篇(2)

注册会计师在对会计报表相关项目进行审计后，根据审计中发现的问题，应当对相关的核算误差和重分类误差进行调整，注册会计师把被审计单位提交的会计报表当作未结账对待，编制“调整分录汇总表”或“重分类分录汇总表”，建议被审计单位调整会计报表(我们常称之为“调表”，所以调整的科目一般使用报表的项目，如“存货”)。

一、审计调整

在审计测试过程中，注册会计师可能会发现被审计单位一些错误的会计处理或有些业务未作处理，也有可能是会计处理恰当，但在编制报表时未进行恰当的分类。对于这些问题，注册会计师一般应要求被审计单位编制调整分录或重分类分录，对相关报表项目进行调整，以使会计报表恰当地反映其实际财务状况和经营成果等。

(一)审计调整分录的编制

审计调整的对象直接针对存在错报的会计报表项目，也就是对错报所造成的最后结果进行调整。需要编制调整分录的误差一般包括错报和漏报两类，下面分别针对这两类误差介绍其调整分录编制的基本思路：

1．对错报的调整

编制错报的调整分录一般有以下3种方法：

(1)正误对照分析法

先检查企业原账面记录(错误分录)，然后自己做出正确的分录，再将错误和正确的分录均记录在草稿上，最后比较这两个分录，分析哪些项目多计或少计而编制相应的调整分录。

例1：注册会计师对ABC公司2005年的会计报表审计时发现，ABC公司将该年度的出租固定资产收入100000元，挂在其他应付款中未作处理。注册会计师的调整思路如下：

步骤一：根据资料，列出被审计单位原会计分录(注册会计师认为是错误的)：

借：银行存款　100000

贷：其他应付款　100000

步骤二：根据准则或制度，做正确的分录：

借：银行存款　100000

贷：其他业务收入　100000

步骤三：分析哪些账户多计，哪些账户少计，根据账户性质确定借贷方，如借贷不平衡，则可能是有些项目分析错误：

比较步骤一和步骤二的分录，可以看到银行存款已作记录，所以不用调整，但ABC公司多计了其他应付款，少计了其他业务收入，应调整：

借：其他应付款　100000

贷：其他业务收入　100000

上面用比较简单的业务介绍了错报调整的基本思路，在审计实务中，有的业务比较复杂，就需要注册会计师对会计准则和制度比较熟悉，且要认真比较，稍有不慎就会出现错误。例如，2004年全国注册会计师考试就有这样一道题：

例2：X注册会计师对Y公司2002年度会计报表进行审计时，发现Y公司确认对A公司销售收入计1000万元(不含税，增值税税率为17％)。相关记录显示：销售给A公司的产品系Y公司生产的半成品，其成本为900万元，Y公司已开具增值税专用发票且已经收到货款；A公司对其购进的上述半成品进行加工后又以1287万元的价格(含税，增值税税率为17％)销售给Y公司，A公司已开具增值税发票且已收到货款，Y公司已作存货购进处理。请判断Y公司已经确认的销售收入是否正确。(见表1)

(2)直观分析法

如果对会计业务的记录和调整分录的编制比较熟练，就没有必要写出所有的分录，可采用直观分析法。以例2来看，我们从提供的资料中可知，Y公司以1000万元销售，加工后以1100(1287÷1．17)万元购回(已列入了存货价值)，该业务不能确认为销售或购货，先确定冲销销售业务的分录：

借：主营业务收入　10000000

贷：主营业务成本　9000000

这样分析出的调整分录借贷不平衡，那肯定有错弊对财务状况或经营成果的影响没有分析出来。在贷方有100万元的差额，这时你会想到加工费实际上为100万元(进项税额应为17万元，在原购进时已缴)，增值税不用调整。

加工后存货成本应该为1000万元，但Y公司以1100万元已经记录入库，所以应调减存货100万元，即贷记“存货”100万元。最终分析的调整分录如下：

借：主营业务收入　10000000

贷：主营业务成本　9000000

存货　1000000

(3)推倒重来法

直接做与Y公司相反的分录冲销，然后再做正确的会计处理。笔者一般不赞成采用这一方法，因为它没有直观反映错报所造成的影响，但在业务较复杂，难以分清各项目的变化时，运用这一方法，可做到万无一失。

以例1为例，先做相反的会计分录：

借：其他应付款　100000

贷：银行存款　100000

再做正确的分录：

借：银行存款　100000

贷：其他业务收入　100000

2．对漏报的调整

漏记了相关业务，就直接补记。

例3：注册会计师负责对Y公司2005年度会计报表进行审计时，发现Y公司为G公司向银行借款3000万元提供信用担保。2005年10月，G公司因经营严重亏损，进行破产清算，无力偿还已到期的该笔银行借款。银行因此向法院，要求Y公司承担担保连带责任，支付本息3200万元。2006年2月5日，法院终审判决银行胜诉，并于2月15日执行完毕。考虑到无法向G公司追偿，Y公司在2006年2月支付该笔款项的同时，将其全额计入当月营业外支出项目。对上述事项，Y公司拟在2005年度会计报表附注中按规定予以披露。

显然该损失应由2005年承担，虽然Y公司在2006年进行了会计处理，但仍应调整2005年的会计报表：

借：营业外支出　32000000

贷：其他应付款　32000000

(二)重分类分录的编制

与被审计单位对经济业务进行了不恰当的会计核算所引起的核算误差不同，重分类误差的会计核算是正确的，只是编制的资产负债表分类不符合会计准则、会计制度的规定，如未将一年内到期的长期借款归入流动负债类的“一年内到期的长期负债”项目下列示。这类误差，是由账项的分类与报表分类不一致所造成的。因此注册会计师不要求被审计单位调整账簿，而是直接调整会计报表。

1．资产和负债重新分类

一年以上定期存款或限定用途的存款，应归类为“其他资产”；一年内到期的长期负债、一年内到期的债权投资等，在编制报表时应单独列示(如：一年内到期的长期债权投资等)，重新分类。

2．往来款项的重新分类

由于账户设置的原因，可能在“应收账款”中记录预收账款，即当应收账款账户中出现贷方余额，其实质是预收账款；预付账款的货方余额表示实际采购金额大于预付账款金额的差额，其实质为应付账款。像这样的

账户一般有应收账款、预收账款、应付账款、预付账款等，在期末填制资产负债表时，如果这些账户某个明细账出现与正常余额借贷相反的记录，而又不足记账错误，就应将这些账户进行重新归类。

例4：某公司的预收账款明细如下(见表2)

预收账款账户通常为贷方余额，从上面的明细来看，“预收账款――h公司”出现了借方余额，可能是实际销售大于了预收款，其实质应属应收账款，应调整：

借：应收账款――h公司　20000000

贷：预收账款――h公司　20000000如果对调整的对方科目不熟悉，有一个机械的办法，就是将“应”改“预”或将“预”改“应”，注意借贷方向关系。如本例中，预收账款应当是贷方余额，但“预收账款――h公司”是借方余额，所以先在贷方将“预收账款――h公司”冲销，再确定借方科目，将“预”改为“应”，即借方记录“应收账款――h公司”。

(三)审计调整应注意的几个问题

1．对于注册会计师的而言，所审计的会计报表是未结账的，对其调整就如同对会计错账的调整。注册会计师不针对经济业务的处理过程进行调整，而是直接针对结果进行调整，所以审计调整分录不受会计规范的约束，一般通过分析的方法确定分录的借贷双方，多计某项目就相应的减少该项目，相反，少计某项目就增加该项目。

2．因审计调整是对报表进行调整，所以调表的科目一般使用报表的项目名称作为审计调整分录的科目，在实务中，因为一个会计报表项目通常有多笔错报，为了清晰辨别，在工作底稿中一般都需要列明明细科目(比如“存货”，在工作底稿中就需要区分原材料、生产成本等存货项目)。对于各种准备金的错报可以利用报表项目作为科目，也可以直接用该科目(比如“坏账准备”、“存货跌价准备”等)；在过入会计报表时应该填入对应的报表项目，也可用报表项目作一级科目，相应账户作明细(如“管理费用――坏账准备”、“应收账款一一坏账准备”等)；对于以前年度发生的损益调整事项，注册会计师直接将其对会计报表的影响记入“年初未分配利润”(也可用“利润分配――未分配利润”或“未分配利润”)。

3．注册会计师在针对单个具体业务列示审计调整分录时，一般无须考虑流转税、费用以及损益结转，也无须考虑调整对“利润分配”、“所得税”和“盈余公积”的影响(考试题大都有此说明)。一般是在编制完所有的调整分录和重分类分录后，编制试算平衡表，由于有些会计报表项目会在多个调整分录中出现，可先通过会计报表项目设置“T”形账户汇总，然后过入试算平衡表。通过该“T”形账户的汇总，注册会计师可进一步分析相关调整对“利润分配”、“所得税”、“盈余公积”及“未分配利润”等利润分配项目的总体影响，编制调整分录，并填列在相应的试算平衡表工作底稿中。但在填列试算平衡表时，应综合考虑对这些项目的影响。

二、会计调整

表1、表3、表4

注册会计师建议的审计调整分录和被审计单位的账务处理分录是不一样的。(见表3)

1．在会计科目的选择上，如果涉及到资产负债表项目的调整，用会计账户的名称，不用报表项目的名称；如果涉及到损益类项目的调整，如财务费用、主营业务收入、主营业务成本等，则用“以前年度损益调整”科目代替。

以例2来看会计的调整，首先分析出审计调整的项目，选择会计科目(见表4)：

再合并为：

借：以前年度损益调整　1000000

贷：库存商品　1000000

2。审计上需要调整，但会计上不用调整的业务，比如重分类误差一般不直接影响利润表的项目(如调整应收账款可能影响坏账准备计提)，重分类分录只用来调整报表有关项目，并不作为被审计单位调账的依据，不必编证登账。

上年度漏记了相关业务，如果只涉及到资产负债表项目，且在本年度已进行了相关会计处理，虽然注册会计师编制了审计调整分录，但不用进行会计调整。

例5：2006年1月10日账簿记录有：借记固定资产400000元；贷记应付账款400000元。注册会计师审查相关资料，确认该业务系2005年12月20 N购入汽车2辆，2005年12月25 N投入营运。该汽车行驶证和产权登记于2006年1月10日办理完毕(汽车折旧政策是按5年平均计提，不考虑残值)。

由于该固定资产系2005年购入并使用的，所以在2005年的报表少计了固定资产和负债，注册会计师应建议调整报表：

借：固定资产　400000

贷：应付账款　400000

会计账务调整篇(3)

第一种，在财务软件系统内不作处理，而是将系统生成的报表导出，再用excel直接对报表项目进行调整，并在工作底稿中对有关事项加以说明。

这种方法的出发点是认为系统内年结月结后都不宜进行任何处理。由于这种处理方法在财务软件系统内无任何调整处理，系统实际上起到的是日常业务凭证录入汇总的作用；而调整实际上是通过手工来完成。这样，一套完整的业务被分割为手工和电脑两块处理，当调整分录不仅限于利润分配业务时，在报表工作底稿上记录复杂的调整业务，不便于以后查询。

第二种，在上年年末未进行年结之前先备份一套账套文件、再将原账套进行年结后用于下年的日常会计业务处理。当有调整事项发生时，将全部调整凭证录入备份账套内，生成调整后的报表，再进行年结，然后在该次年结后生成的新账套内，导入下年凭证、继续下年以后月份的工作。

这种方法将资产负债表日后事项，视同报表当期的会计事项处理，保持账表的一致性和连续性。但这种方法与会计制度的有关规定相冲突，而且多次年结保留多个账套，存在故意更改会计信息的可能。并且当下年新增会计科目及核算项目数量较大时，导入凭证时会反复碰到因科目、项目不存在而无法导入的情况；为保持两个账套内科目、项目的一致，也需要较多的人工输入。

第三种，资产负债表日后事项的调整凭证录入下年使用的账套内，同时修改系统自动生成报表的计算公式，以原有报表取数公式加上手工计算的调整数，调整年初数或上年数。

这种方法符合会计制度的要求，工作量也小，是一种比较可取的方法。囿于资产负债表日后事项的会计处理原则，是将上年实际经营情况在本年反映，但如果调整事项涉及的业务范围比较广、金额较大，依据上年账务科目做的一些分析将不准确。虽然报表主要项目调整后符合上年实际，但用于专项分析的明细项目难以同时调整。

综合考虑会计信息连贯性和企业内部管理的要求，笔者认为：资产负债表日后事项的调整应采用第三种方法处理；当调整的金额较大时，应同时使用第二种方法将账务处理还原为业务当期，以利于内部分析。下面以实例说明。

例2002年底a企业总资产规模5000万元，应收账款1400万元，存货中发出商品400万元。会计师事务所审计时，发现“发出商品”科目反映的商品已送交其重要大客户，销售合同约定销售额（含税）为500万元，定金为合同销售金额的40%并已收到，a企业向客户开具收据并在“其他应付款”科目中反映200万元。

分析：这是一项销售业务，企业因货款未完全收到，不愿提前缴纳增值税而未确认销售收入。审计发现后，企业同意将该笔收入如实反映。

部分调整分录为：

（1）借：以前年度损益调整 400万

贷：发出商品 400万

（2）借：应收账款 500万

贷：以前年度损益调整 427万

应交税金——应交增值税（销项税额） 73万

（3）借：其他应付款 200万

贷：应收账款 200万

所得税等的调整分录略。

调整涉及的报表项目包括：营业收入、营业成本、应收账款、其他应付款、经营活动产生的现金净流量等。因该业务金额较大，如果依据明细账数据进行应收款账龄、存货周转率等的分析则受到较大影响。

假设a企业销售没有季节性，被调整的500万元收入的业务均匀分布于全年各月，2002年原报表销售收入为5000万元，原应收账款平均余额为1200万元。则依据原报表计算的应收账款周转率＝（5000/1200）＝4.16次，调整后的真实应收账款周转率＝（5000+427）/（1200+500/2）＝3.74次，两者相差0.42次，即应收账款周转天数相差10天。

会计账务调整篇(4)

一、销售商品、提供劳务收到的现金

(1)本期销售商品、提供劳务本期收到的现金。对应于资产负债表、损益表中的项目及会计科目有“银行存款”(借方)、“主营业务收入”(现销收入)(贷方)以及“应交税金——成交增值税(销项税额)”(贷方),反映为主营业务收入的增加和销项税额的增加。由于损益表中的主营业务收入通常既包括本期现销收入,也包括本期赊销收入,本期赊销反映为应收款的增加,没有现金流入,因此,要计算本期现销的现金流入量,就应从“主营业务收入”和“销项税额”的总和中减去应收账款的增加额和应收票据的增加额。应做调整分录如下(可称为基本调整分录):

借:应收账款(账面余额)增加额

应收票据增加额

销售商品、提供劳务收到的现金

贷:主营业务收入

销项税额

(2)前期赊销商品、提供劳务本期收到的现金。对应于资产负债表、损益表中的项目及会计科目有银行存款(借方)、应收账款(贷方)及应收票据(贷方)。这部分现金流入反映为应收款的减少。做调整分录时,应在基本调整分录中增加此项现金流入量,故此项应收账款的减少额和应收票据的减少额应加在基本调整分录的贷方。

(3)本期预收现金,后期销售商品、提供劳务。对应于资产负债表、损益表中的项目及会计科目有银行存款(借方)、预收账款(贷方)。这部分现金流入反映为预收账款的增加。做调整分录时,应在基本调整分录中增加此项现金流入量,故此项预收账款的增加额应加在基本调整分录的贷方。

(4)扣除本期发生销货退回而支付的现金。对应于资产负债表、损益表中的项目及会计科目有主营业务收入(借方)、销项税额(借方)、银行存款(贷方)。做调整分录时,该项销货退回支付的现金应从基本调整分录的贷方“主营业务收入”和“销项税额”的总和中扣除,或将其加在基本调整分录的借方。

(5)本期销售材料、代购代销本期收到的现金。对应于资产负债表、损益表中的项目及会计科目有银行存款(借方)、其他业务收入(现销收入)(贷方)、销项税额(贷方)。这部分现金流入反映为其他业务收入的增加和销项税额的增加。做调整分录时,应在基本调整分录中增加此项现金流入量,故此项其他业务收入的增加额和销项税额的增加额应加在基本调整分录的贷方。对于本期赊销材料和前期赊销材料本期收到现金的处理,其原理与商品赊销相同。

除上述调整之外,还有一些特殊事项需要调整:

(1)视同销售计算应交的销项税额,因其没有现金流入,故应将其从基本调整分录的贷方“销项税额”的总额中扣除,或将其加在基本调整分录的借方。

(2)应收票据贴现息。通常所做的会计分录为:借记“银行存款”、“财务费用——应收票据贴现息”,贷记“应收票据”。此分录中应收票据的减少额中有一部分没有现金流入量,即贴现息,故应将其从基本调整分录的贷方应收票据的减少额中扣除,或将其加在基本调整分录的借方。若上述分录中为贷记“财务费用——应收利息扣除贴现息后的余额”,此时,就应在基本调整分录的贷方加上这个余额(可从财务费用明细账中查出)。

(3)确认坏账损失。此时会计分录为:借记“坏账准备”,贷记“应收账款”。确认坏账损失虽引起应收账款的减少,但没有现金流入量,故应将其从基本调整分录的贷方应收账款的减少额中扣除,或将其加在基本调整分录的借方。

(4)已确认的坏账损失本期收回而收到的现金。应借记“应收账款”,贷记“坏账准备”;同时,借记“银行存款”,贷记“应收账款”。两笔分录合起来不会影响应收账款账面余额的变化,但有现金流入量,故应在基本调整分录的贷方加上此数额。

(5)补提坏账准备。应做会计分录为:借记“管理费用”,贷记“坏账准备”。若冲减坏账则做相反分录。此分录不涉及应收账款账面余额的增减变化,故不需调整。

(6)应收账款的减少与应付账款的减少的对冲。此项应收账款的减少额没有现金流入量,故应将其从基本调整分录的贷方应收账款的减少额中扣除,或将其加在基本调整分录的借方。

至此,可将调整分录汇总如下:

借:应收账款的减少与应付账款的减少的对冲

确认的坏账损失

应收票据贴现息

视同销售形成的销项税额

本期退货支付的现金

应收票据增加额

应收账款(账面余额)增加额

销售商品、提供劳务收到的现金

贷:主营业务收入

销项税额

预收账款增加额

应收票据减少额

应收账款(账面余额)减少额

其他业务收入

已确认的坏账损失的收回

应收票据贴现时应收利息大于贴现息的余额

上述调整分录中会计科目的金额都是本期发生额,但是对于应收账款、应收票据、预收账款等科目,则可用其期末余额减去期初余额之后的增减额来表示。值得注意的是,上述调整分录中应收账款的金额是其账面余额,若应收账款的数额按扣除了坏账准备以后的净额表示,则上述汇总的调整分录变化如下:借方“确认的坏账损失”改为“补提的坏账准备”,不再贷记“已确认的坏账损失的收回”。

二、购买商品、接受劳务支付的现金

(1)本期购买商品、接受劳务本期支付的现金(以原材料的实际成本法为例,下同)。购买时,借记“原材料”(存货增加)、“应交税金——应交增值税(进项税额)”,贷记“银行存款”。这部分现金流出反映为存货的增加和进项税额的增加。生产领用原材料时,借记“生产成本”(存货增加),贷记“原材料”(存货减少);因此该环节存货的价值不变。生产过程中发生的人工费、累计折旧、待摊费用的摊销等(以下简称工费)增加了存货的价值,但不论其有无现金流出,都与购买商品、接受劳务无关,故应从存货的价值或其转化的价值中扣除。若全部形成了产成品,则增值后的存货价值不变。

若产成品全都没有卖出去,则编制的调整分录为:

借:进项税额

存货增加额

贷:购买商品、接受劳务支付的现金

工费

若产成品全都卖出去了,则编制的调整分录如下:

借:进项税额

主营业务成本(现购支出)

贷:购买商品、接受劳务支付的现金

会计账务调整篇(5)

    增值税是对在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，就其取得的货物或应税劳务的销售额，以及进口货物的金额计算税额，并实行税款抵扣制的一种流转税。从计税原理而言，增值税是对商品生产和流通中各环节的新增价值或商品附加值进行征税，所以称之谓"增值税".增值税的纳税额应为销项税额减进项税额后的余额，若销项税额减去进项税额后的余额为正数，则为当期应交数，若为负数，则为留待下期扣除的待扣税金。增值税的价外税特点使得增值税的纳税企业在税收检查后进行账务处理有一定的难度。增值税的纳税企业在税收检查后，必须按税务部门的意见进行账务调整，否则就会造成税企双方在涉税记载上的不一致，影响税收征管，即使进行了账务处理，如果处理有误，也会出现明补暗退、前补后退或重复退税、重复收税的情况，有些企业在增值税检查之后，虽然如数补交了税款，但由于没有及时进行账务调整，企业在缴纳下期税款时，有可能又将补交的税款抵扣回去，造成税收流失。因此财会人员对查补税款应严格按照有关税收法规的规定，在增值税查补之后及时正确地进行账务处理。

    在实际工作中笔者发现应设立"应交税金——增值税检查调整"专门账户，其调账方法如下：凡检查后应调减账面进项税额或调增销项税额和进项税额转出的数额，借记有关科目，贷记本科目；凡检查后应调增账面进项税额或调减销项税额和进项税额转出的数额，借记本科目，贷记有关科目；全部调账事项入账后，应结出本账户的余额。在此基础上，还要对该余额进行处理：若余额在借方，全部视同留抵进项税额，按借方余额数，借记"应交税金——应交增值税（进项税额）"科目，贷记本科目；若余额在贷方，且"应交税金——应交增值税"账户无余额，按贷方余额数，借记本科目，贷记"应交税金——未交增值税"科目；若本账户余额在贷方，"应交税金——应交增值税"账户有借方余额且等于或大于上述贷方余额，按贷方余额数，借记本科目，贷记"应交税金一应交增值税"科目；若本账户余额在贷方，"应交税金——应交增值税"账户有借方余额但小于上述贷方余额，应将这两个账户的余额冲出，其差额贷记"应交税金——未交增值税"科目。该账务调整应按纳税期逐期进行。具体调账方法如下：一、年终结账前的查补调账年终结账前检查发现的补税可直接调整损益或其他有关科目，即：1.销项税方面的账务处理（1）税率使用有误。因税率使用错误造成的少提销项税，记：借：本年利润贷：应交税金——增值税检查调整如果发生多提，则用红字做上述分录。

    （2）价外费用未提销项税。如果企业价外向购货方收取的代收款项、代垫款项及包装费、延期付款利息等各种性质的价外费用来计提销项税，应按新售货物适用的税率计算出应补增值税后，作账务处理：借：其他应付（交）款（代收、代垫款项）

    本年利润（价外费用款项）

    贷：应交税金——增值税检查调整（3）视同销售业务来计税。如果企业将自产的产品用于集体福利或发工资或无偿赠送他人等视同销售业务未计提销项税，应按当期同类货物的价格或按组成价计算销售额后计提销项税进行账务处理借：应付福利费（应计入福利费用的部分）

    本年利润（应计入损益的部分）等贷：应交税金——增值税检查调整2.进项税方面的账务处理（1）取得的进项税凭证不合法。如果取得的进项税凭证不合法抵扣了进项税的，应作下列账务调整：借：原材料（工业企业）

    库存商品（商业企业）等贷：应交税金——增值税检查调整（2）擅自扩大抵扣范围。企业购进固定资产及用于非应税项目的货物不应抵扣进项税额，如果企业进行了抵扣，检查发现后应做如下账务处理：借：固定资产在建工程等贷：应交税金——增值税检查调整（3）非正常损失的货物进项税应转出未转出。企业外购货物及产成品、在产品等发生的非正常损失，其应负担的进项税应从进项税额中转出，列入待处理财产损益等有关科目，经检查发现未作转出处理的应进行账务处理：借：待处理财产损益等贷：应交税金——增值税检查调整（4）少抵扣进项税。如果企业少抵扣了进项税，按规定计算出少抵扣的税额后进行账务处理：借：原材料等（红字）

    贷：应交税金——增值税检查调整（红字）

    二、年终结账后的查补调整对以前年度增值税进行检查补税，如果涉及损益科目的，应将查增、查减相抵后的应补增值税记：借：利润分配——未分配利润贷：应交税金——增值税检查调整如果涉及非损益科目，按结账前的有关账务处理方法进行调整。

会计账务调整篇(6)

预测原则即对各种会计要素由于各种原因有可能导致其账面价值与实际价值不符，可以预先估计或测算，并根据估算的结果对会计账面价值进行调整。依照预计原则对账面价值进行调整的主要方式有：①预计法。如企业对各种资产的使用寿命、生产能力、消耗方式，预期效益及残值等均要依法进行科学合理的预计，并以此作为会计核算及账面调整的主要依据之一。②估计法或估算法。按照国际会计准则委员会（IASIO.11）的规定：财务报表中确认的或有损失的金额，可以根据或有项目可能造成损失的范围的有关资料进行估计。又如按企业会计准则规定，对项目投资中的风险成本的估计，对企业或有负债（或有成本）的估计等都可以作为会计账面价值调整的重要依据。会计准则还明确规定：有确凿证据表明账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对账面价值进行调整。③测试法，现行会计制度规定：因企业合并所形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，无论其是否存在减值迹象，每年都应进行减值测试。并根据减值测试确认的资产损失调整相关资产的账面价值。3谨慎原则及方式谨慎原则要求企业在进行会计账面价值调整时，应保持应有的谨慎，尽可能的使账面价值与企业实际财务状况和成果保持一致，不应高估资产或者收益，低估负债或者费用。依谨慎原则对会计账面价值进行调整的主要方式有：①比较法。又称孰高（孰低）法。如对于资产、投资、权益等账面价值的调整在其成本与市价之间，成本与可变现值之间，账面价值与可收回金额之间取最低者，而对在企业资产的出售净价与预期从该资产的持有和投资到期处置中形成的预计现金流量的现值两者之间取较高者作为账面价值调整的依据。②冲减法又称减值准备法，即对资产、负债、成本等可以预先通过预计或测算的结果，提出相应的准备金，当实际资产负债、成本等高于账面价值时，用冲减相应准备金的方式对会计账面价值进行调整。

2公允原则

即公允价值原则。要求在处理账面价值与实际规格状况不一致时，应该按照熟悉市场情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额对会计账面价值进行调整。运用公允价值原则对会计账面价值调整的主要方式有：①市价法。是指将资产和负债的市场价格作为其公允价值的方法。因为市场价格，一般被认为是对资产的负债的公允价值最好的反映。一个公开市场上的价格，经常是公允的和可接受的，对于某些资产或负债的市场价格也是容易得到的。②类似项目法。是指在找不到所计量的资产或负债的市场价格的情况下的一种替代方法。是通过参考类似项目的市场价格来确定所计量项目的公允价值的一种方法。这种方法的运用需特制注意类似项目的确定，确保类似项目与所计量的项目具有相同的现金流量形式，且对于经济状况的反应也是相似的。③估价技术法。是当一项资产或负债不存在或只有很少的市场价格信息时，采用一定的估价技术对其资产或负债的公允价值做出估计的方法。由于估价技术的复杂性，因此这种方法也是公允价值方法中难度较大的一种方法。

3贴现原则与方式

贴现原则也即是净现值的原则，即当会计账面价值与企业实际财务状况不一致时，按照净现值的核算方法调整资产或负债的账面价值。运用贴现原则对会计账面价值进行调整的主要方法有：①净现值法，包括现值指数法，内容报酬率法。即根据投资或资产未来现金流量的折现值与其成本费用之间的差值（净现值）来调整其账面价值。这种方法充分考虑到了资金的时间价值，投资回收期或资产的使用年限，利率等因素。②折算法。主要涉及到有外币业务的会计账面价值的调整。主要有两种折算方法：一是汇率折算法。如按企业会计准则第19号一外币折算规定：企业在资产负债表日，外币货币性项目，采用资产负债表日即期汇率折算；以历史成本计量的外币非货币性项目，采用交易发生日的即期汇率折算；以公允价值计量的外币非货币性项目，采用公允价值确定日的即期汇率折算。二是物价指数折算法。按现行会计准则规定：企业在并入恶性通货膨胀经济中的境外经营报表时，应当进行折算，首先对资产负债表、利润表运用一般物价指数予以重述，然后再按照最近资产负债表日的即期汇率进行折算。

4灵活原则与方式

灵活原则是指在对会计账面价值与实际财务状况不一致时，不同的会计业务项目调整适用的原则不同和调整方法的多样性。主要表现为：①调整原则的适应性。如企业会计准则第十八号资产减值的确定和处理中规定：存货、投资性房地产、消耗性生物资产，建造合同、递延所得税资产、金融资产、未探明矿区权益等资产的减值其账面价值的调整分别适用不同的会计准则。②调整方法的多样性。如对不同的资产、权益、债务其价值的认定、计量和调整的方法各不相同，既体现了会计账面价值调整工作的复杂性，也反映了会计核算的基本要求。

5适时原则与方式

会计账务调整篇(7)

一、红字冲销法。这种调账方法，是先用红字冲销原错误的会计分录，然后用蓝字重新编制正确的会计分录，登记账簿。这种方法主要适用于错用会计科目或运用会计科目正确但核算金额错误的情况。

例如：某企业以银行存款缴纳增值税50000元，缴纳拖欠税款滞纳金1000元，企业作账务处理为：

借：产品销售税金及附加50000

管理费用1000

贷：银行存款51000

由于上述错账发现及时，没有影响后续核算，先用红字冲回原会计分录，再作出新的会计分录更正，其账务调整为：

借：产品销售税金及附加50000（红字）

管理费用1000（红字）

贷：银行存款51000（红字）

借：应交税金—应交增值税（已交税金）50000

营业外支出—税收滞纳金1000

贷：银行存款51000

二、补充登记法。对于会计核算中少记、漏记的金额，通过编制转账分录，直接将少记、漏记的金额重新补充登记入账。这种方法主要适用于漏记或错账所涉及的会计科目正确，但核算金额小于应记金额的情况。

例如：某工业企业于1997年9月采用分期收款方式向甲公司销售货物一批，不含税价款共计40000元，成本共计30000元，合同约定甲公司分两次付款，第一次为10月15日支付货款30000元及税金5100元，第二次为11月15日支付货款10000元及税金1700元，该企业9月份发出货物时，作账务处理：

借：分期收款发出商品30000

贷：产成品30000

10月15日，甲公司仅向该企业支付货款25000元及税金4250元，该企业收到款项后作账务处理为：

借：银行存款29250

贷：产品销售收入25000

应交税金——应交增值税（销项税额）4250

同时结转成本：

借：产品销售成本18750

贷：分期收款发出商品18750

按现行会计制度和税法对有关纳税义务发生时间的规定，凡以分期收款方式销售货物的，应以合同约定的收款日期确定销售收入的实现。如果在合同约定日期购货方没有交付或交足规定货款，企业应按合同约定日期和数额确认销售收入。所以该企业第一次应补记产品销售收入5000元及销项税额850元，结转成本增加3750元，作调账

分录如下：

借：应收账款—甲公司5850

贷：产品销售收入5000

应交税金—应交增值税（销项税额）850

借：产品销售成本3750

贷：分期收款发出商品3750

三、综合调账法。这种方法是将上述红字冲销法和补充登记法综合加以运用。它适用于错用会计科目这种情况，而且主要用于所得税账务调整。

1、若是在年终结算前发现错账，可以在当期有关账户中直接进行调整，如涉及会计所得，可以直接调整“本年利润”账户，使错账得以纠正。

2、若是在年终结算后发现错账，或是以前年度的错账问题，由于企业的会计决算已经产生，而应通过“以前年度损益调整”科目予以调整。

3、若不能直接调整成本核算的错误金额，可以采用“按比例分摊法”。例如：

在材料采购成本、原材料成本的结转、生产成本的核算中发生的错误，其计算公式为：