涉外税收论文篇(1)

我国即将加入世界贸易组织，其所带来的对中国社会的冲击将是全方位的。经济全球化的大潮流和加入世贸组织的新形势，为我国税收的理论建设、制度建设、征管建设等提出了许多需要解决的课题。作为基层税务工作者，借鉴国际经验，紧密结合我国国情和实际工作经验，广泛深入地观察、认识和分析世界税制的发展变化，加强国际税收的动向研究、对比研究、借鉴研究、对策研究，研究加入世贸组织对中国经济及税收的影响，相应地提出我国税制、征管改革的对策，以更好地适应加入世界贸易组织后带来的新变化。不但可做上级机关决策的参考，而且对做好日常的工作也是很重要的。 世界贸易组织及其基本规则及对中国经济的影响 1、世界贸易组织简介 世界贸易组织简称WTO(World Trade Organization)，是致力于监督世界贸易和使世界贸易自由化的国际组织。其前身为1947年创立的《关税及贸易总协定》(General Agreement on Tariffs and Trade)。过去50年间关贸总协定在放宽世界贸易限制方面取得极大的成功。不过到90年代中期，出现了许多要求建立更强有力的多边组织以控制贸易和解决争端的呼声。 1995年1月1日，世界贸易组织成立，有104个国家为其创始成员国。WTO不像GATT只是一个临时生效的政府间的多边贸易协议，它是一个完整的、永久性的正式国际经济组织，包含的内容更广，解决争端的机制更有效，更具有权威性，它要求负责监管的成员国都应遵守执行所有原关贸总协定的协议。 2、世界贸易组织的基本原则 公平贸易原则 各成员的出口贸易经营者不得采取不公正的贸易手段，进行或扭曲国际贸易竞争，尤其不能采取倾销和补贴的方式在他国销售产品。 关税减让原则 关税减让谈判一般在产品主要供应者与主要进口者之间进行，其他国家也可参加。双边的减让谈判结果，其他成员按照“最惠国待遇”原则可不经谈判而适用。 透明度原则 要求各成员将有效实施的有关管理对外贸易的各项法律、法规、行政规章、司法判决等迅速加以公布，以使其他成员政府和贸易经营者加以熟悉；各成员政府之间或政府机构之间签署的影响国际贸易政策的现行协定和条约也应加以公布。 针对“国营贸易企业”原则 世贸组织对国营贸易企业的主要要求是，在进行有关进出口的购买或销售时，应只以商业上的考虑作为标准，并为其他成员企业提供参与这种购买或销售的充分竞争机会。 非歧视性贸易原则 具体表现为“一般最惠国待遇”及“国民待遇”。其中最惠国待遇原则为：如果一成员给予另一成员某种优惠的待遇，它就应该“立即、无条件地”将同样的优惠待遇扩展到所有成员，以保证没有任何成员受到“歧视性”待遇。 一般禁止数量限制原则 在货物贸易方面，世界贸易组织仅允许进行“关税”保护，而禁止其他非关税壁垒，尤其是以配额和许可证为主要方式的“数量限制”。但也有一些重要的例外，如发展中国家的“幼稚工业”也被允许加以保护。 3、“入世”后，中国可以享受的权利与应尽的义务 一、应享受的权利 （一）享有多边的、无条件的和稳定的最惠国待遇 一九九四年关贸总协定第1条第1款规定：“一成员方对来自或运往其他国家的产品所给予的利益、待遇、特权或豁免，应当立即无条件地给予来自或运往所有其他成员方的相同产品。” （二）享有“普惠制”待遇及其他给予发展中国家的特殊照顾 “普惠制”又称“普遍优惠制”，目前世界上有二十七个给惠国，中国已从二十一个国家中获得了普惠制待遇，“入世”将使中国在更大范围内和更大程度上享受到这些优惠。 （三）充分利用争端解决机制 在双边贸易中，发达国家往往利用国内的、单边主义的法律条款对中国实行歧视待遇，一旦中国“入世”，就可以通过世贸组织特设的贸易争端解决机 构和程序，比较公平地解决贸易争端，维护中国的贸易利益。 （四）获得在多边贸易体制中“参政议政”的权利 在“入世”后，中国可以参与各个议题的谈判和贸易规则的制定，充分表达中国的要求和关切，有利于维护中国在世界贸易中的地位和合法权益。 二、应尽的义务 （一）削减关税 目前发达成员方的加权平均进口税约在百分之三点八左右，发展中成员方也约在百分之十一左右。而中国目前平均税率仍高于发展中国家的平均水平。所以，中国“入世”的首要义务就是要逐步将中国关税加权平均水平降到WTO要求的发展中国家水平，并将最高关税一般地约束在百分之十五以下。 （二）逐步取消非关税措施 中国本来是实行贸易管制的国家，当然除关税外，也存在种种非关税措施，这些非关税措施和关税一起被纳入市场准入的谈判，在市场准入的谈判中达成的任何协议都将按世贸组织的最惠国待遇原则，同等给予一切成员方。 （三）取消被禁止的出口补贴 一九九四年关贸总协定附件九关于第十六条的规定：“退还与所缴数量相当的关税或内地税，不能视为一种补贴。”目前，中国出口商品退税中，尚存未退足退净的问题，为加强中国商品的出口竞争力，应利用一九九四年关贸总协定上述条款，充分退足退净一切税款。 （四）开放服务业市场 对中国来说，应逐步地、有选择地、有范围地开放一些服务业，引进竞争机制，提高中国服务业的质量，并带动服务业的出口。 （五）扩大知识产权的保护范围 中国“入世”对知识产权扩大保护范围以后（如扩大到对化工产品、药品、食品、计算机软件等），将使中国有关企业必须通过支付专利许可证费用来合法地购买西方发达国家的专利，政府也将严惩任何有损国家和企业名誉的侵权行为，如假冒外国名牌商标的行为将受到法律处理。 （六）放宽和完善外资政策 中国引进外资法规还不够完善，特别是在给予外国投资者“国民待遇”方面，一方面在税收等重要项目上给予外国投资者“超国民待遇”，另一方面在若干国内收费上实行双重作价，在行业进入上未能实行“国民待遇”。今后这方面将做重大政策调整，允许外商投资的范围还要进一步扩大，“硬件”和“软件”环境也将进一步改进。 （七）增加贸易政策的透明度 中国以往除公开颁布一些重要法律、条例外，一般习惯于制定若干内部决定，因此被认为是缺乏透明度的国家。中国已分步公布或废除了以往众多的内部决定，以适应要求。 4、加入世界贸易组织对中国经济的影响 一 推动改革开放进程。 以入世为标志，我国的经济将融入世界经济整体发展潮流之中，我们的改革开放将按照世界经济发展的步伐和节奏来进行，这必然极大地推动我国改革开放过程的加快，进入全方位、全层次开放的新时期。使我们真正融入到“地球村”中去，成为整个世界经济的一个密不可分的有机组成部分。 二 优化资源配置，调整产业结构。 入世之后我们的市场经济将与世界市场经济联成一个整体，也就是说我们将全面参与世界范围内资源配置的过程。我国具有比较优势的行业将得到迅速发展和壮大，而不具有比较优势的行业将逐渐被淘汰，我国的产业结构将与世界产业结构接轨。 三 会给我国经济带来一定冲击。 入世对我国经济，特别是部分行业带很大的冲击，如果我们不能认真应对，采取积极有力的措施，必将给这些行业造成极大损失。但这些冲击并不是像人们想像的那样可怕，只要应对得当，我们是完全可以渡过危机，求得更大发展的。 四 促进出口贸易的发展。 入世后，我们将面临更加有利的市场准入条件，出口将有所增加；另一方面，随着非关税壁垒手段的取消和关税水平的降低，进口商品也 会大量涌入。入世后我国的贸易顺差可能会有所缩小，甚至有可能会出现贸易逆差。 五 强化竞争，增强企业活力。 入世后我们将撒去对国内企业的保护伞，对外国企业实行国民待遇，这样我国的企业就要和外国企业不仅在国际市场，而且在国内市场上展开真正的竞争，中国企业将失去后院。这就需要我国企业必须提高管理水平，提高产品质量和服务水平，增强企业活力，否则将很难在激烈的竞争中求得生存和发展。 六 加快吸引外资，促进经济增长。 加入WTO后，我们将根据世贸组织有关投资自由化的规定，为外资企业进入中国提供更为有利的条件，如国民待遇等，可以预计，在中国这个具有巨大发展潜力的市场的吸引下，入世之后将出现又一轮的外资进入高潮，必将拉动中国经济新一轮的增长。 中国加入世界贸易组织对涉外税收的影响 由前所述，中国加入世界贸易组织对中国的经济必将产生极大的影响，对经济形势的影响及WTO本身的规则都将对我国的税收特别是涉外税收产生重大影响。尤其是加入WTO后，国有经济在短期内将面临严峻考验，以及外资的大量涌入，都必将加大涉外税收的负担。同时跨国公司在华业务的发展将带来国与国之间税收分配的问题，中国需要应对转让定价等隐蔽的偷逃税问题，以及日益增多的税收国际争议。这都要求我们加速建立和完善新的涉外税收征管体系，以适应加入世界贸易组织后的新变化。 1、政策的修改、完善，使之适应WTO的规则，并发挥税收政策在宏观经济中的调控、导向作用，引导投资，促进公平竞争 一、 应按WTO规则和我国政府对外承诺的要求，做好有关税收法律、法规的清理、修改和新的法律的立法工作。 应将我国现行税收法律、法规作一次全面清理，对不符合WTO规则和我国政府对外承诺要求的税收政策进行修改。对于明显不符合WTO规则和我国政府对外承诺要求的税收政策进行主动修改；对WTO规则不反对或未规范的领域，或虽为规则禁止但给予过渡期的税收政策，根据需要进行调整或应成员国的要求被动修改；灵活运用WTO规则，为提高本国产业的竞争能力，根据产业政策，制定或调整税收政策，如保护幼稚产业的税收政策，鼓励国内具有国际竞争能力的产业获得更快发展的税收政策。 主要对三个方面的税收政策进行修改：一是不符合国民待遇原则的税收政策，如某些进口产品的增值税，税率高于国内生产的同样产品，如某些农产品。二是不符合最惠国待遇原则的税收政策，如边贸进口税收政策中按国别区分给予优惠，三是不符合反倾销和补贴原则的税收政策。被WTO规则所禁止的补贴主要是指：专门与出口有关的直接税或社会福利费的豁免、退税或缓征；直接与出口或出口实绩有关的，超过国内消费产品的直接税减让折扣；对出口产品，超过国内消费品的间接税的豁免或退税；超过对进口投入已征税费的退还或撤回。具体政策比如：国产设备投资的40%企业所得税中抵免；外商投资企业出口减半缴纳企业所得税；再投资举办产品出口企业100%退税；钢材“以产顶进”；外商投资企业购买国产设备退还增值税。同时，制定新的立法弥补政策真空如金融、保险和证券领域的政策规定以及电子商务税收问题。 二、 发挥税收政策在宏观经济中的调控、导向作用，引导投资，促进公平竞争 首先是对现行涉外税收优惠政策的调整。现行涉外税收优惠政策存在的问题主要有： （1）优惠手段单一，政策效果模糊，外商并不是税收优惠的真正受益者，并容易引发税收行为失范。我国税收收入大部分来自于流转税，而涉外税收优惠却集中在所得税上，直接优惠较多，间接优惠较少，着力点是减税免税和低税率，表面上看优惠幅度很大，实质上是政策性的资源浪费，由此产生的问题是：一是外商并不是税收优惠的真正受益者。西方国家大多实行税收抵免而非税收饶让，对来自这些国家投资者的减免优惠，就转化为投资来源国税收的增加，纳税人并未真正受益。我国反而因这些税收优惠而大大降低我国税收优惠的效益与质量。二是政策有漏洞，易引发税收行为失范。我国在税收优惠的操作上基本采用降低税率、定期减免、再投资退税等直接优惠措施。这种形式的特点是政策的透明度高，征、纳双方易于操作。这种方式是针对企业利润进行的，主要适应于盈利企业， 而对那些投资规模大、经营周期长、获利小、见效慢的基础设施、基础产业、交通能源建设、农业开发等项目的投资鼓励作用不大。另外，优惠期从获利年度起开始计算，企业通过人为推迟获利年度、利用不断的变换地点重新开业“接力优惠期”、实行假合资、假新办等手段，很容易进行偷逃避税，不利于规范管理。 （2） 产业导向过于简单化，目标不清晰，对外商投资引导作用不强。税收优惠政策都应当目标明确，能正确引导资金流向，具体到扶持何种产业和行业等等，以促进经济的发展，发挥税收政策在宏观经济中的导向作用。在开放之初，我国涉外税收优惠目标是吸引外资，现在已由对吸引外资量的要求上升到合理利用外资质的要求，目的是为促进我国经济结构调整和产业升级，增强我国经济的竞争力。而我国现行的涉外税收优惠政策，只对农林牧等几个行业的特殊优惠进行了笼统的规定，对其他行业则不分产业性质实行优惠政策，从而在不同的风险与技术投入下，不同行业承担同样税负，使产业导向模糊，未能有效地引导外资流向我国急需发展的朝阳产业。若不适时调整涉外税收优惠政策的有关规定，加入WTO后，外资的进一步涌入只会加剧我国现有的经济结构的矛盾，无法实现以加入WTO为机遇加速发展经济的目标。 （3） 税收优惠政策上存在“税收歧视”现象，缺乏统一性。具体表现为外商享受“超国民待遇”。内外资企业享受的所得税税收优惠不同，外资企业较内资企业享有更多的税收优惠。且外资企业免征地方所得税、城建税、教育附加等税。这些大大削弱了内资企业的市场竞争力，长此以往必将危及民族工业的生存与发展。加入WTO后外资将进一步涌入，客观上要求我国涉外税收优惠政策实现内外资企业与地区之间的统一，而且WTO成员国之间的无歧视性待遇也要求我国在对待优惠对象上实行无差别原则。 （4）区域性优惠层次过多。并在一定程度上导致了地方政府为扩大本地区吸引外资规模，无视中央与地方职权划分，越权减免，扩大优惠，造成事实上的下级政策操作主体侵权状况。在一些地区之间形成“税收优惠大战”，将税收优惠作为与其他地区竞争的手段，无原则地盲目减免，严重损害国家经济利益，扰乱经济秩序。 涉外税收优惠政策的调整策略 （1）改进优惠方式，加强间接优惠的调节力度。我国目前的涉外税收优惠政策以直接优惠为主，优惠形式单一，应丰富调节手段，在保留并完善减免税这种直接优惠的基础上，逐步增加间接优惠，从而使优惠形式多样化。可以借鉴国外经验从以下几方面予以调整：（1）分行业准许加速折旧回收投资；（2）实行投资抵扣，对资本投资可按其投入额依照规定比例计算的金额抵扣当期应当缴纳的所得税税额；（3）费用扣除，规定特定范围费用开支的应纳税额扣除，如科技开发费用可在当期应纳税额中全额扣除；（4）特定准备金，是为减轻企业投资风险而设置的资金准备，如可允许企业按一定的比例提取科技开发风险基金以弥补科研失败造成的损失等。间接税收优惠的特点是对税收的间接减免，表现为延迟纳税行为。这种形式是允许企业在合乎规定的年限内，分期缴纳或延迟缴纳税款，是资金使用在一定时期内的让度，其税收主权并没有放弃，有利于我国加入WTO后内外资企业之间的公平竞争，以及维护市场经济平稳发展，保障税收收入。 （2）将优惠的目标，统一到贯彻产业政策上来。税收优惠政策实施要以国家产业政策为导向， 以正确引导投资方向，优化产业结构布局。在对待不同产业的发展上，采取不同的税收政策。具体做法是，按照国家产业发展序列要求，对能源和原材料工业、交通运输和通讯业、农林水利等基础工业和基础设施、高新技术企业、知识产业以及其他急需发展的产业和项目，可根据需要给予不同程度的税收优惠。对高新技术、知识产业应实施全方位优惠政策，以加大科技投入，加快科技发展。对一般加工工业，特别是劳动密集型产业，则属于控制发展范围，不应再予优惠，同时还应鼓励资源综合利用、生态环境保护等项目的投资，并考虑制定鼓励国外风险投资资金进入国内投资高新技术的优惠政策。这样才能保证加入WTO后将充分利用外资与平衡产业结构相结合，促进我国经济结构协调发展。 （3） 在优惠结构上实现三个“统一”。一是统一内外资企业所得税优惠政策，将外资企业的优惠扩大到内资企业，也有利于保护内 资企业，增强其竞争力；并从根本上杜绝了“假合资”、“假外商”的产生，有利于规范我国投资环境。二是统一各地优惠政策。除保留海南、浦东等四个经济特区和一些“老少边穷”地区的特殊政策，其他地区一律实行统一的优惠政策，地方政府不得自行越权优惠。三是统一各类外商的优惠政策。对待港、澳、台商和其他外商一视同仁，消除地域歧视与国别歧视。 其次对增值税的政策进行调整。 现行增值税不利于我国的产品与进口产品进行公平竞争。我国现行的增值税是国际上极少采用的生产型增值税，对计入企业购入的固定资产不许抵扣，所以存在重复征税问题。目前，国际上实行生产型增值税的国家只有中国和印度尼西亚，除此之外，国际上征收增值税的国家都实行消费型增值税，即生产应税产品所耗用的全部外购物质消耗均不再征税，只对产品的增值部分征税。这种生产型增值税，使我国企业的实际整体税负高于规定的税率。 我国增值税下一步改革的取向 （1）实行消费型增值税。我国要加入世界贸易组织，就要进一步降低关税，必然会对我国的民族经济产生相当大的冲击。实行消费型增值税，对国内产品总体而言，可在保持原税负的基础上，扩大扣除范围，适当提高税率。而对于进口产品来说，无论实行生产型增值税还是实行消费型增值税，计税依据不变，税率提高，税负会增加。这可大大缓解因大幅度降低关税税率而对国产品的压力。这种增加进口产品税负的方式，属于一国国内税制的变动，是一种公平税负的税制改革，不在WTO原则的调整范围内，并且消费型增值税是多数征收增值税国家的选择。实行消费型增值税还有利于规范税制，降低税收成本，。 （2）扩大增值税的征收范围。可以考虑将增值税的征收范围扩大到建筑安装、交通运输业、邮电通信业等原征收营业税的行业，这样一来，各工业行业都可以增加增值税的扣除额，可在保持或降低原税负的基础上，适当提高税率，增加进口产品的税负。对于国产品来说，无论是在国内与进口产品进行竞争，还是出口后在国际市场上进行竞争，都可以提高其竞争力。 三 WTO下发展中国家税制改革是一个渐进过程。 在这个过程中必须坚持顺应经济全球化趋势与维护国家经济安全的辩证统一。WTO现有规则中市场准入是多边贸易框架下所致力推动的主要目标之一，但其最大特点是体现了一个时间的过渡，是一个渐进的过程。与此进程相一致，一国的税制改革也应是渐进的。应该强调的是，税收从来都是主权国家宏观经济政策运用的重要工具。WTO并不是管理与协调国家间的税收关系组织，它管理协调的是国家间的经济贸易关系，虽然主权国家税收越来越具有国际化的趋势，但税收仍然主要是主权国家的内部事务。因此，税制的设置应基于一国经济发展水平和产业结构状况，并能促进经济发展和产业结构调整。离开这种考虑，片面追求税制国际化和趋同化是不现实的。现实的观点是，税制改革的速度应和市场准入的速度保持相对一致，并能在长期上有利于发展中国家产业竞争力提高与维护国家经济安全。 2、 应进一步改进税收征管手段，合理运用国际通行的税收监控措施，加强国际税务协作。 加入WTO后，大量外资将在更广泛的领域进入中国，国内企业也将更多地走出国门，中国现有的针对跨国企业和跨国经营活动的税收管理将面临巨大挑战。这种挑战主要表现在三个方面：首先，跨国公司具有较高的管理水平，通常高新技术和知识经济含量较大，相应地对中国的税收管理水平、技术水平和人员素质都提出了更高要求；其次，跨国公司交易复杂，反避税任务更加艰巨，目前中国有关转让定价的税收制度尚不完善，虽然已经与六十二个国家签订了税收协定，但是协定执行中的税收协调与征管合作仍有待加强；第三，目前对中国国内企业的海外投资也没有形成有效的税收管理机制。我们必须树立税收科技观念，掌握科技治税的武器，充分利用现代化管理手段加强和改进税收工作；加强对知识经济条件下电子商务税收问题的研究，维护国际权益；面向世界，按照国际惯例开展税收工作，高度重视税收协定的执行工作。 3、加快税收法制建设的步伐，规范税收执法行为，加大税收执法的透明度。 加入WTO，必将使我国在吸引外资方面面临更加严峻的挑战，这对税收工作提出的要求是必须加快税收法制建设的步伐，规范税收执法行为，加大税收执法的透明度，为投资者提供明确的信息、高效的管理和优质的服务，形成适应社会主义市场经济高效、文明的税收环境。对于看好中国市场的潜在投资者而言，稳定有序的税收环境比朝令夕改的税收优惠更具有吸引 力。 

涉外税收论文篇(2)

国际税法的地位，是指国际税法是不是一个独立的法律部门，以及国际税法在整个法律体系中的重要性如何。国际税法的地位是一个关涉到国际税法的独立性以及重要性的重要范畴，它与国际税法的概念、调整对象、体系、渊源等基本范畴都有密切的联系。

目前学界尚没有学者专门论述这一问题，大多都是在论述其他问题的过程中对此问题一带而过，应当说，深入研究这一问题不仅对于国际税法基础理论的发展具有重要意义，就是对于国际经济法甚至整个法学关于法律地位问题的研究都具有重要的意义。

（一）国际税法的独立性

关于国际税法的独立性，总体来看，学界持广义国际税法论的学者的观点是倾向于国际税法是一个独立的法律部门。[1] 但这种观点是值得商榷的，近来已经有学者指出了这一问题。

该学者认为，广义国际税法论在论证国际税法是一个独立的部门法时有两个难题需要解决，一个是国际税法与国内税法的协调问题，一个是涉外税法自身的范围问题。广义国际税法论在强调涉外税法是国际税法的组成部分时，并不否认涉外税法属于国内税法的组成部分，这样，广义国际税法论就必须回答部门法交叉划分的合理性问题。分类是科学研究的一种十分重要的研究方法，可以说，没有分类就没有近代科学的发展与繁荣，而部门法的划分就是对法律体系的一种具有重大理论价值的分类。科学的分类要求各分类结果之间不能任意交叉，而应该有比较明确和清晰的界限，当然，在各类结果之间的模糊地带总是难以避免的，但对这些模糊地带仍可以将其单独划分出来单独研究，而不是说这些模糊地带可以任意地归入相临的分类结果之中。把涉外税法视为国际税法和国内税法的共同组成部分就必须论证这种划分方法的科学性与合理性，而且必须论证国际税法与国内税法之间的关系问题。而对这些问题，广义国际税法论基本上没有给出论证，因此，广义国际税法论的科学性和合理性就大打折扣了。

另外，关于涉外税法的地位问题也需要广义国际税法论给出论证。涉外税法是否是一个相对独立的体系，其范围是否确定等问题，都是需要进一步探讨的。就我国的立法实践来看，单纯的涉外税法只有很有限的一部分，而大部分税法、特别是税收征管法是内外统一适用的；对于那些没有专门涉外税法的国家，所有的税法均是内外统一适用的。这样，涉外税法与非涉外税法实际上是无法区分的，因此，涉外税法本身就是一个范围很不确定的概念，也不是一个相对独立的体系。对于这一点已有国际税法学者指出：“正如涉外税法不是一个独立的法律部门一样，它也不是一个独立的税类体系；而是出于理论研究的需要并考虑到其在实践中的重要意义，才将各个税类法中的有关税种法集合在一起，组成涉外税法体系。”[2] 把这样一个范围很不确定，只是为了研究的便利才集合在一起的一个法律规范的集合体纳入国际税法的范围，国际税法的范围怎能确定？国际税法怎能成为一个独立的法律部门？[3]

我们认为该学者的批评还是有一定道理的，在前面我们论述国际税法概念的过程中实际上也已经暗含了我们的观点，即我们把国际税法界定为最广义的国际税法并不是从传统部门法的角度出发的，也不是把国际税法视为一个纯而又纯的部门法，而是从有利于国际税法发展的角度，把国际税法作为一个综合性的法律领域来研究。因此，我们认为，广义国际税法并不是一个独立的法律部门，起码不是一个法学界一般意义上的独立的法律部门，它是一个相对独立的法律领域。

当然，这并不表明国际税法不能或不应该成为一个独立的法律部门，如有些学者坚持的“新国际税法论”就可以成为一个独立的法律部门。我们只是认为，就目前学界所普遍承认的广义国际税法论而言，不将其作为独立的法律部门更能自圆其说。但不能成为独立的法律部门并不代表国际税法不能成为独立的法律领域，因为二者的划分标准是不同的。把国际税法作为独立的法律领域而不作为独立的法律部门更有利于国际税法的发展与完善。

（二）国际税法的重要性

国际税法的重要性问题实际上是国际税法作用的另一种表达，对此，前文已有论述，这里不再赘述。我们认为国际税法在国际经济发展过程中是一个非常重要的法律领域，国际税法的具体制度是影响国际经济发展的一个非常重要的因素，在鼓励国际经济发展的措施中，税收措施也是一个非常重要的措施。可以预见，随着国际经济一体化的进一步发展，随着经济全球化的逐渐深化，国际税法在国际经济发展中所起的作用会越来越大。

二、国际税法的体系

关于国际税法体系的含义，目前学界主要有两种代表性观点，一种是从规范性文件的体系的角度来界定国际税法体系，认为，国际税法体系是由国际税收协定和其他国际条约中有关税收的规定、国际税收惯例以及各国涉外税法所组成的法律体系。[4] 另一种观点是从部门法的角度来界定国际税法体系，认为国际税法的体系，是指对一国现行生效的所有国际税法规范根据其调整对象之不同而划分为不同的法律部门而组成的一个有机联系的统一整体。国际税法的体系是比照国内法的法律体系的划分而对国际税法规范进行相应划分后所组成的一个体系。[5]

我们认为，在法学研究中应尽量使概念的内涵和外延保持一致。一般来讲，部门法学所使用的概念应与法理学所使用的概念保持一致，各部门法学所使用的具有共性的概念也应尽量保持一致。这样才能使整个法学成为一个和谐统一的有机整体，也才能降低不同学科进行学术交流的成本。各学科所使用的概念可分为固有概念和借用概念，对于固有概念，可以在符合实践需要的基础上保持其固有的含义，而对于借用概念则应尽量与其在借用学科内的固有概念保持一致，只有在为了适应本学科的特殊性需要的基础上，而不得不对其加以变动的情况下才能对其进行适合于本学科特殊性需要的重新阐释与界定。国际税法体系显然不是国际税法学的固有概念，而是直接从法理学借用过来的概念，没有必要对法律体系的含义进行适合于国际税法学的重新阐释与界定。因此，国际税法体系的概念应与法理学中法律体系的概念在内涵和外延上保持一致，即把国际税法体系理解为国际税法的部门法体系。

关于国际税法体系的组成部分，有学者认为，包括四部分：（1）该国所缔结或参加的国际税收协定或其他国际条约中有关税收的条款；（2）该国所承认并接受的国际税收惯例：（3）该国的涉外税法；（4）其他国家与该国有关的涉外税法。[6] 我们认为，这里所论述的国际税法体系是国际税法的规范性文件体系，与国际税法的渊源差别不大，甚至就是国际税法的渊源。与本书所界定的国际税法体系不同。

还有学者认为，根据国际税法所调整的国际税收协调关系的种类，可以把国际税法分为国际税收分配法和国际税收协作法。在国际税收分配法中又可分为避免双重征税法和防止偷漏税法。在国际税收协作法中又可分为国际税制协作法和国际税务争议协作法。[7] 该学者是主张国际税法不包括涉外税法的，因此，其所讨论的国际税法体系也不包括涉外税法。这种以部门法为出发点的划分方法，为国际税法体系的研究带来了一些新意。

众多国际税法学者都没有探讨国际税法的体系，可能有国际税法基础理论研究薄弱的原因，但是否还有另外一种原因，即国际税法本身尚无体系可言？前面我们也已经指出了，本书所采用的是广义国际税法论的观点，将所有与国际税收有关的国际法和国内法都纳入这一体系，在这种情况下，国际税法本身都不是一个部门法意义上的领域，其组成部分又如何能划分成各个部门法并组成一个完整的体系呢？

鉴于此，我们这里只能从宽泛意义上的部门法角度来对国际税法的组成部分予以划分，即根据国际税法的调整对象及其国际税法的主要任务与作用来划分国际税法的组成部门。在第一层次，国际税法由调整国际税收分配关系的狭义国际税法和调整涉外税收征纳关系的涉外税法所组成。在第二层次，狭义国际税法主要由调整国际税收利益分配关系的国际税收分配法和调整国际税务合作关系的国际税务合作法所组成。涉外税法则主要由涉外所得税法和涉外商品税法所组成。在第三层次，国际税收分配法主要由消除和避免国际双重征税法以及防止国际逃税和避税法所组成。我们这里只是初步提出这种国际税法体系划分的观点，至于其科学性和合理性还需要学界对这一问题进行深入和广泛的研究和探讨。

「注释

[1]参见高尔森主编：《国际税法》（第2版），法律出版社1993年版，第1页；刘剑文主编：《国际税法》，北京大学出版社1999年版，第15页。

[2]刘剑文主编：《国际税法》，北京大学出版社1999年版，第253页。

[3]参见翟继光：《新国际税法论论纲-兼论广义国际税法论的缺陷》，载《法商研究》2002年专号。

[4]参见刘剑文主编：《国际税法》，北京大学出版社1999年版，第15页。

[5]参见翟继光：《新国际税法论论纲-兼论广义国际税法论的缺陷》，载《法商研究》2002年专号。

[6]参见刘剑文主编：《国际税法》，北京大学出版社1999年版，第15页。

涉外税收论文篇(3)

论文关键词：包装物押金的会计处理与税收筹划

 

包装物是在生产流通过程中，为包装企业产品而随同产品一起出售、出借或出租给购货方而储备的各种包装容器，它包括桶、箱、瓶、坛、袋等用于起存储及保管之用的各类材料。对出租或是出借用途的包装物，销货方为了促使购货方将其尽早退回，通常需要向购货方收取一定金额的押金。现行税法规定，在符合条件的情况下，包装物押金会被征收相应的流转税。关于对包装物征收的流转税主要涉及增值税和消费税两类。

一、包装物押金的相关税法规定

（一）涉及增值税的相关规定

根据国税发[1993]154号文件的要求：“纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记账核算的，可不并入销售额征税。但对逾期未收回包装物不再退回的押金，应按所包装货物的适用税率征收增值税。”同时，国税发[1995]192号文件对涉及酒类包装物的押金作出了更为详细的说明：“对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税中国知网论文数据库。”

（二）涉及消费税的相关规定

财法字[1995]053号文指出：“实行从价定率办法计算应纳税额的应税消费品连同包装销售的，无论包装是否单独计价金融论文，也不论在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中征收消费税。如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的和已收取一年以上的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的押金，凡纳税人在规定的期限内不予退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率征收消费税。”

从以上两类涉税法规可以看出，包装物押金的涉税处理关键是围绕是否逾期的时间界定以及是否区分酒类产品两个方面展开的。这里用表一来说明：

表一：

 

押金种类

收取时、未逾期

逾期时

非酒类产品包装物押金

不缴纳增值税

缴纳增值税

啤酒、黄酒包装物押金

不缴纳增值税

缴纳增值税

酒类（不含啤酒、黄酒）包装物押金

涉外税收论文篇(4)

提到涉外投资税收法律制度，在广义上应当包括两个部分：即对外资的税收法律制度和对我国对外投资的税收法律制度。但是，

我国的涉外税收法律制度自改革开放以来，经历了不断的调整和补充，形成了目前的局面，而且可以说，还在不断的完善之中。对涉外税收法律制度的考察，不得不对包括《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》这样的专门的涉外税收法和其他大量的包含有和外国投资税收相关内容的税收法律制度都进行研究和讨论。通过这样的考察，我们可以在总体上看出我国涉外投资税收法律制度的下述几个特点来：

一、与内资税收法律制度的并轨和双轨情况并存：

一般地，在各发达国家，对于内外资实行的是统一的税收法律制度。采用部分的内外资双轨制，可以说是我国法律的一个特色。这是长期以来对内外资利益衡平的结果，从早期的完全双轨制，对内资一套，对外资一套，到现在的部分双轨制，最后到我国未来的完全内外统一的税收制度，体现着我国税收法律制度从不成熟逐步走向成熟的过程。这是一个统一税制，公平税负，不断改善我国投资环境的过程。

目前，我国在增值(value added tax)、消费税(excise)、营业税(sales tax)等方面实现了与内资税收法律制度的并轨，而在所得税上仍然采用双轨制。1993年的第八届全国人民代表大会常委会第五次会议作出了《关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的决定》，是我国税制统一改革成功的一步。wWW.133229.CoM而《外商投资企业和外国企业所得税法》和《企业所得税暂行条例》则继续在在所得税方面保持双轨。不过，我们应当认识到，这和我国税收法律制度的逐步发展是相适应的，不应当奢望一口吃个胖子，一下子实现全面并轨，有很多问题尚等待我们解决。

二、对外资规定了大量的税收优惠：

税收优惠，是一国依法给予的税收减免和从低税率征收。事实上，为了吸引和鼓励外国投资者对本国进行投资，发展

总之，我国的涉外投资税收法律制度处于内外资双轨和并轨并存的时期，并向着全部并轨、实现税制统一发展。我国涉外投资税收法中提供了大量的吸引外资的税收优惠措施，这些优惠措施在我国的资本引入中起到鼓励外国投资、引导外资流向的重要作用。但是，我们不应当盲目崇拜税收优惠的作用而损失国家利益，应当通过创造包括多因素在内的综合投资环境来吸引外资，使我国经济取得更大更快的发展。

参考书目：

1、余劲松 《国际投资法》 法律出版社 p229

2、张守文 《税法原理》 北京大学出版社 p233

3、孙遥春 《中国涉外经济法概论》 中山大学出版社 p275

4、姚梅镇 《国际投资法》 武汉大学出版社 p232

涉外税收论文篇(5)

关键词:应用型会计人才;涉税课程群;课程设置

涉税课程群是指由《财政学》、《财政与金融》、《税收学》、《税法》、《税收筹划》和《税务会计》等课程组成的一个完整的课程体系。涉税课程群是会计学专业的核心专业课程,主要讲授税收基本理论、中国现行税收制度实务、税收筹划的基本知识等内容。从山东科技大学涉税课程群的教学情况来看,学生对涉税课程群的学习态度认真,求知欲强,但也普遍存在一个问题――学习过程中缺乏明确的目标,容易出现畏难的心理。为培养出既具有一定税收理论水平,又具有一定业务操作能力的应用型会计学专业的学生,就必须深化涉税课程群的教学改革,不断提高涉税课程的教学质量水平。

一、山东科技大学现行教学计划下涉税课程群设置的现状

该校现阶段会计专业共有普专、普本、学分互认专升本学生三大类型,其涉税课程群课程设置如表1、表2、表3所示。

二、山东科技大学涉税课程群设置与应用型会计人才培养模式相悖之处

(一)涉税课程群设置尚未做到以管理学为专业基础

管理学从来就是一门建立在多个学科基础之上的综合性或边缘性的学科。从教育部设立的工商管理类学科来看,作为经济学门类下的税收学与作为工商管理类的学科始终有着不可分割的联系。本文从税法与企业管理学、市场营销学、会计学的联系来说明涉税课程群在应用型会计人才培养模式下以管理学为专业基础的必要性。

1、税法与企业管理。一个企业的管理活动,概括起来,不外乎是战略管理,财务管理等方面。以战略管理为例,企业战略管理活动包括战略目标的制定、达到目标的途径、采取的措施、目标实现程度(绩效)等步骤。这些经济活动,税收的影响无处不在,一个讲求绩效的战略管理方案,必须充分考虑税收成本的影响。例如,许多跨国公司选择在百慕大群岛设立母公司,主要目的即在于避税。这是企业设立战略目标中的重要一环。就财务管理而言,企业财务管理不外乎是筹资、投资、耗资、收入和分配的循环过程,这些活动与税收有着天然的联系。甚至可以说,纳税本身就是企业财务管理活动的一个重要组成部分。

2、税法与市场营销。长期以来,人们并不了解市场营销学与税收学科的关系。在教学实践中,我们认识到,企业的合同签订、市场营销方式的选择、营销机构的确定等都要考虑纳税筹划因素,否则,企业可能遭受经济损失。例如,企业外设分销机构,设立地点、设立方式等都对纳税有不同的影响。又如,企业鉴订合同的同时就决定了纳税义务,选择恰当的合同既可以为企业规避风险,又可以节约税款。

3、税法与会计学。税收学与会计学之间的联系点是税务会计。会计学为税收管理的基础,税务稽查、税收管理和税收筹划等课程须以会计作为先修课程,不懂会计,不懂报表就无从学习税务稽查等课程。会计学原理、财务会计、管理会计以及成本会计等有关会计课程是税收课程的必修课。另一方面,任何一个优秀的会计都必须正确进行纳税核算、分析,甚至进行科学的税收筹划。这说明作为工商管理类的会计学同样需要学习税收有关课程。如税法、税收管理以及税收筹划等课程。

以上分析说明,税收学科的建设与管理学有着天然联系,为此,将管理学和经济学分析范式共同列入税收学领域,无论从学术研究还是从实际操作的角度来看,都有必要性。税收学科的建设需要融入管理学,这就需要调整现行课程体系,将目前的税收课程从以经济学为专业基础改为以管理学为专业基础,使税收学更多地从管理学中吸取知识,以获得更大的生存空间和取得良好的发展机会。管理学科的建设同样也需要税收学的加盟,目前全国高校的管理学科除CPA会计将税法作为必修课外,其余都未开设税法及相应课程,这就使管理学科的建设缺少了一个有力的支撑,为此我们认为应将税法作为管理学的必修课程。

(二)忽视了涉税课程群实践教学的重要性

1、纳税实务操作不足。涉税课程群以介绍和操练中国现行税制和税收征管法规及运用为核心内容,同时也是一门财税专业、会计专业、工商管理等专业学生就业时,应试财税系统公务员、注册会计师、注册税务师、注册评估师执业资格、企业财务人员招聘等的重要考试科目和内容。注重培养学生的实务操作能力,充分体现高级应用型经济管理人才的办学特色有十分重要的意义和影响。

2、缺少实习时间。涉税课程群是一系列理论与实践紧密结合的课程,要尽可能多给学生安排一定的实习时间。如上所述,学生在课堂上所学的知识毕竟是纸上谈兵,他们需要一个演习的练兵场。这个最佳的练场就是税务师事务所、会计师事务所。税务师事务所、会计师事务所业务繁忙,特别是在所得税汇算期,工作量大,人手紧张,急需大量的懂税收业务知识的人员。我们可与税务事务所、会计师事务所联系,安排学生进行短期实习。他们通过为纳税人税务登记、代领发票、申报纳税、建账、制作涉外文书,缩短了理论与实践的距离。这样一方面可解决税务师事务所人手短缺的问题,另一方面又给学生练兵的机会,可谓一举两得,值得尝试。

三、基于应用型会计人才培养模式的涉税课程群的建设与创新

(一)在课程设置上,应突出专业性,注重实用性

课程体系是教学工作的总纲,是教学改革的切入点。涉税课程群应当在符合其内在知识结构的前提下进行学科交叉,内容重组,在遵循逻辑性、体系性和开放性三个基本原则的前提下,体现学科的继承性和开放性。

1、课程设置的专业性。具体而言,针对税法课程的相关性,在课程设置上可以分专业进行,如财税专业,在税法课程开课之前,应开设财政学、税收学、财务会计等课程,税法课程可设置54学时;而财会专业,在税法课程开设之前应开设财政学、税收原理和财务会计等课程,税法课程可设置72学时,以突出税法课程在财会专业中的重要性;其他专业,在开设税法课之前应开设财政学等课程,并且将《税法》课程改为《税收学》,可以设置54学时,让学生对税收理论和基本税法有一个基本的认识和把握。这样设置的目的:一方面,让学生掌握并学会运用税法基本原理,培养学生一定的研究能力;另一方面,培养学生解决实际问题的能力。

2、课程设置的层次性。结合我系的学生实际情况,在课程设置上充分考虑学生的学习背景、学习能力和学习目标。对于会计专业的专科学生,涉税课程群的课程设置为财政学(54学时)――税法(54学时)――税务会计(36学时);会计专业的本科学生,涉税课程群的课程设置为财政学(54学时)――税法(54学时)――税收筹划(36学时)――税务会计(36学时);会计专业的中外合作学生,涉税课程群的课程设置为财政学(54学时)――税法(54学时)――国际税收(36学时)。这样设置,可以充分调动学生学习税法相关课程的积极性,满足不同层次学生对税法知识的不同需求。

(二)在教学方法上,应提倡创新性,注重整体性

1、精心选择教学内容,引导和启发学生学习。教师的责任是首先精心选择教学内容,引导和启发学生学习。现在的税法教材内容越来越翔实、丰富。在教学计划学时少(一般只有54学时)的情况下,如果教师为完成教材内容而满堂灌,在有限的讲授时间里,不分轻重缓急、照本宣科地讲授教材内容,就会造成教师讲得越多,学生得到越少;教师越是面面俱到,学生的印象越是模糊,结果事倍功半,事与愿违。为此,必须要遵循如下原则进行教学内容的选择:一是注重授课对象差异性。对于财税专业、财会专业的学生,应注重税法实务,注重实际操作能力和综合分析能力的培养。对于经济学、工商管理、金融等专业的学生,应注重税法理论和实务并重的原则。二是考虑未来工作中的有关知识的利用度。我国现行的税种有20多个,但在实际工作和日常生活中利用率较频繁的只有10多个,根据学以致用的原则,这些内容就应为教学重点。三是适当关注每年CPA考情变化。CPA是我国目前繁多的会计资格考试中权威性和价值量较高的考试之一,而税法属于五门考试科目之一,其考题的质量较高,其考试内容在很大程度上反映了税法中的重点、难点和热点。教师适当关注每年税法考题及其变化,并适时调整自己的教学内容是尊重税法时效性的体现。

2、多种教学方法的综合使用。课堂教学主要采用大班理论授课和小组研讨新型教学组织形式。大班理论授课采用启发式教学,利用“五讲教学”(讲重点、讲难点、讲热点、讲获取知识和信息的方法与手段),使学生在把握课程内容整体逻辑体系的基础上,了解知识产生的历史背景,加深对课程主要知识点的理解,培养学生获取新知识的能力和创新意识。此外,借助于问题教学、启发教学、案例教学等先进教学方法,将课程教学内容讲透讲活,使学生在把握课程内容的整体逻辑体系的基础上,加深对课程主要知识点的理解,培养学生的创新意识。以案例教学为例,目的是用会计实践活动中发生的典型案例重现实际情境,通过解析案例,让学生在回放的实景中进行分析、判断,从而受到启发、学会思考。小组研讨以上市公司真实案例为背景资料,通过组成研讨小组,开展合作性教学。合作性教学实施过程包括案情介绍、布置思考题、小组课下准备、课堂集中讨论发言、教师总结点评等步骤,对于提高学生的理解能力、思维能力和表达能力以及组织协调能力和团队合作能力具有良好效果。

参考文献:

1、刘剑文,熊伟.中国税法学研究的现状及反思[J].法学,2001(5).

2、陈少英.中国高校税法教学改革的思考[J].云南大学学报,2005(1).

3、张源.《税法》课程的教学改革设想[J].广东青年干部学院学报,2005(2).

4、康世硕.案例教学法在“税法”教学中的应用[J].甘肃科技纵横,2005(5).

5、林颖.关于《税法》教学改革的思考[J].湖北经济学院学报(人文社会科学版),2007(4).

涉外税收论文篇(6)

内容提要: 为实施国际税收透明度和信息交换原则而组织的全球税收论坛同行评议是国际税收合作中的新机制。评议中发现在涉外信托、无记名股票和名义持有人三个问题上各国普遍存在信息透明度不足的缺陷。我国作为大陆法系国家，现行的法律法规与论坛所设计的标准也有一定距离，值得引起注意。应当在完善信托税制的实体法律基础上加强获取信托信息的税收征管程序立法，对国内信托和涉外信托分别制定信息申报规则；有必要对公司法第130条进行修订，取消发行无记名股票的规定；制定隐名投资中的名义股东的信息保存法，对名义股东施以信息报告义务。

 

 

    金融危机爆发后，为了防止国际避税，加强国际税收情报合作，2009年4月，伦敦g20金融峰会决定强化实施国际税收透明度和信息交换的标准和原则。在打击避税和银行信息交换方面不合作的国家及地区将被经济合作与发展组织（oecd）列入“黑名单”，并因此受到严厉制裁，比如将被排除在国际货币基金组织和世界银行的融资安排之外等。在履行国际税收透明度标准和原则方面存在着一定问题的国家和地区将被列入“灰名单”，较好地履行这一标准和原则的国家及地区将被列入“白名单”。[1]截止2010年5月20日，“黑名单”为空白，脱离“灰名单”的国家和地区已经达到28个，其中包括瑞士、比利时和摩纳哥等。这充分说明，在g20的推动下，国际税收透明度与信息交换的标准和原则已经为各国普遍接受。此后，作为oecd下设机构的全球税收论坛改组后被赋予了新的职能，即实施一个综合性的监督与促进机制同行评议程序，以促进对国际税收透明度原则的实际执行。

    税收透明度和信息交换的同行评议是国际税收行政合作中的新机制。中国是全球税收论坛的副主席国，在经过同行评议后，是否被认定为合规国家，将直接关系到中国作为负责任大国的形象和地位。然而，这是国际机构首次在税收领域对中国发起的同行评议，中国缺乏相关的经验积累，国际税法学界也鲜有学者关注评议中所涉及的问题。笔者全程跟踪了同行评议的过程，参与完成了论坛对中国的问卷调查，撰写了问卷的中文文本，对相关问题予以关注，积累了一些资料。笔者将结合此次同行评议的参与过程，介绍评议的背景，分析各国所普遍面临的法律问题，结合中国目前立法中存在的问题，提出相应的建议供大家参考。

    一、国际税收透明度同行评议简介

    （一）同行评议的产生背景

    全球税收论坛是隶属于oecd的机构，于2000年建立，其职能是在全球范围内推广oecd所制定的防止滥用避税地的政策和措施。全球金融危机爆发后，g20要求在更广阔的平台上加强国际间的税收信息交换合作。2009年9月，全球税收论坛在墨西哥会议上进行了改组，正式更名为“全球税收透明度与信息交换论坛”（global　forum　on　transparency　and　exchange　of　informationfor　tax　purposes，以下简称“全球税收论坛”）。在g20的正式授权下，该论坛被赋予了新的职能，即监督与促进各国对国际税收透明度原则的执行。改组后的全球税收论坛，将g20和oecd的全部成员吸收为其成员，并不断邀请更多的国家加入其中。到目前为止，全球税收论坛已拥有109个成员，[2]其中包括曾被列入避税地黑名单的诸多国家。全球税收论坛的宗旨在于为实行高标准的税收透明度和信息交换原则提供一个广阔的平台，同时也为所有国家，无论其是否为经合组织成员国提供一个公平竞争的环境。[3]

    为了监督和强化实施国际税收透明度和信息交换的标准和原则，改组后的全球税收论坛建立和实施了同行评议程序，其目的是对论坛所有成员国的信息交换制度进行不同于以往的深度监测，检查各国的法律制度和实践是否符合国际税收透明度原则。论坛的全部成员都将受到同行评议程序的审查。论坛于2010年3月对18个成员国发起了首次同行评议。

    同行评议程序得到了g20的支持。g20在其2010年6月的多伦多会议上发表的领导人陈词中宣称：“我们充分支持全球税收透明度和信息交换论坛的工作，并且期待同行评议程序的进展，以及一个将会对所有有兴趣的国家开放的信息交换多边机制的发展。”[4]全球税收论坛将定期向g20汇报其工作的最新进展，从而为g20主导和推动的国际税收行政合作提供依据。

    （二）同行评议的中心问题税收透明度原则

    2002年《经合组织税收信息交换协议范本》以及2004年修订的《经合组织关于对所得和财产避免重复征税的协定范本》第26条，确定了税收透明度和信息交换原则，即“被请求提供信息一方必须提供可预见性相关信息”的原则。该原则已被纳入《联合国发达国家和发展中国家之间避免重复征税协定范本》。该原则的全称是“国际税收透明度和信息交换原则”（internationalstandards　of　transparency　and　exchange　of　information　for　tax　purposes，以下简称“税收透明度原则”），现已得到国际社会的一致认同。2004年在柏林举行的g20财长和央行行长会议通过了此原则，全球税收论坛的所有成员现在也都在其签署的条约中接受了此原则。

    税收透明度原则包含三个基本要求：1．信息的可获取性。即财产所有人或其他股票持有人的身份信息，以及实体或其他组织机构达成的交易信息出于税务、管理、商务或其他原因而可能在一国境内得到保存。只有当这些信息得到保存并维持在适当的有效期限内，被评议国家的主管部门才可能根据其他国家的请求提供这些信息。2．有获取信息的适当途径。税务机关必须保证其有权力和途径获取以上信息。如果被评国家获取信息的权力覆盖了这些类型的人员和信息，那么它就可能被认为是有获取信息的适当途径。3．存在信息交换机制。即确立了相应的法律依据和机制。税收信息交换的法律授权来源于双边或多边机制（如避免重复征税协定、税收信息交换协定、欧委会与经合组织颁发的《多边税收征管互助公约》），或者来源于国内法。在某些区域内，税收信息交换是根据该区域的税收信息交换方式（如在欧盟就是通过相关指令和规定）进行的。在这种情形下，同行评议程序会判定被评议区域的信息网络是否在各种情况下都是合适的。

    （三）同行评议的作用机理

    全球税收论坛同行评议程序来自于oecd的国际治理传统和资源支撑。虽然同行评议程序是由g20推动的，但其工作方法却是oecd的制度和经验所支持的。与其他的多边国际组织不同的是，oecd不能借助法律与财政机制来推进或劝服成员国遵约，而是通过国家的制度合作来实现目标。《经合组织公约》第三条要求缔约国开展以下的合作：1．保持成员国的相互通报，提供必要的信息；2．以持续的方式共同磋商，参与一致同意的项目；3．紧密合作，在适当的情况下采取协调行动。oecd主要依赖认知和规范的治理来推进其主导的国际合作。认知治理指的是oecd启动和宣传关于成员国及组织本身在国际社会中的一系列价值观、预期和话语，从而在成员间形成一种认同感。规范治理指的是通过oecd内部的讨论、监督和同行审查而开展的“共有知识结构即观念的发展与扩散”。通过充分的讨论，共同的话语得到采纳，加强关于政策问题的一致理解。更重要的是，规范治理不仅仅是共有观念的发展与扩散，还涉及到适当的行为标准的形成和实施。如果相关的政策立场或行为标准能够达成一致，成员国将据此调整其政策和行为。

    总之，oecd推进其主导的国际合作所采用的是一种“软性治理机制”，同行评议与审查是其中的一个重要方法。它对成员国调整其政策和行为构成了一种软性压力，对监督和促进成员国遵守oecd的政策和行为标准具有积极的作用。国际税收透明度与信息交换的标准和原则原本是oecd所确立的，后来为g20财长和央行行长会议通过，被国际社会认同和接受。为监督和促进国际税收透明度原则，oecd同行评议与审查模式得到了继续利用。所不同的是，这一同行评议程序已经超越了oecd的狭窄范围，而进入到g20这一更加具有包容性的机制中。

    应该注意的是，“软性治理机制”之所以在oecd中得以采用并能够发挥一定作用，是由于oecd特定的成员国构成上的趋同性。g20这一更加具有代表性与包容性的机制改变了成员构成与价值观念上的趋同性，因此同行评议程序这一“软性治理”方法将面临挑战与不确定性。对此，一方面需要在g20中更多地关注和协调各国的利益需求，加强“软性治理”方法特有的协商平衡的进程，塑造共同的政策立场与行为标准，另一方面，逐步加强oecd所缺乏的法律治理。也就是说，逐步使国际税收透明度与信息交换的标准和原则成为各国必须履行的国际法义务，形成普遍一致的国际实践以及必要的法律确信。

    二、同行评议中普遍存在的法律问题

    同行评议将评议过程中发现的各国普遍存在的，并且与各国报告之间一致性对待有关的问题称为“横向问题”（horizontal　issues）。涉外信托、无记名股票和名义持有人这三个问题被列入了“横向问题”清单，许多已参评国家在这三个问题所反映出的法律制度上存在缺陷。这三个问题与税收信息交换有着怎样的关系？下文将对此进行详细介绍与分析。

    （一）涉外信托中存在的税收法律问题

    1．涉外信托中的两类问题

    （1）信托制度差异所造成的涉外信托避税问题

    涉外信托（foreign　trust，也称外国信托）是指含有涉外因素的信托。只要信托的当事人（委托人、受托人、受益人等）、信托设立地、信托事务管理地、信托财产所在地等信托要素中有一个要素与其他国家相联系，或即使所有前述信托要素都只与唯一的国家相联系，但信托当事人指定另一国的法律作为信托准据法，都视为涉外信托。

    由于信托制度与大陆法系固有制度存在冲突，故仍有许多国家并未接受信托制度，如德国和法国。但另一方面，由于经济全球化的影响，资本运作和资产管理早已突破国界，许多大陆法系国家，包括德国、法国、意大利等国在内，虽未在国内法律中引入信托制度，但都承认涉外信托，允许本国居民作为受托人依据外国法律设立信托。

    设置涉外信托一向是跨国纳税人进行国际避税所热衷的手段之一。例如在直布罗陀、开曼群岛、百慕大群岛、巴巴多斯、巴哈马、泽西、伯利兹和尼维斯岛等避税地利用涉外信托进行逃避税收行为非常猖獗。这是因为，信托能够隐匿信托财产的实质所有人。信托财产一旦移转于受托人，受托人拥有了名义上的所有权，委托人及受益人即处于隐匿的地位，这就为纳税人进行避税提供了可能。一般各国都有与信托相配套的登记、纳税申报或信息报告和披露制度，防止纳税人利用信托进行避税。对于纯粹的国内信托，一国税务机关要获取税收信息不存在任何障碍；但若投资人利用涉外信托进行避税，税务机关则会面临困难。由于对信托关系的不同认识和规定，各国对信托的税收处理所采取的办法存在很大的差异。承认信托的国家或地区从信托可以割断委托人与其财产所有权关系链条的认识出发，一般对财产所有人委托给受托人的财产及所产生的收益不再征税，更不会将信托财产及其收益作为委托人的财产及其收益向委托人的母国提供税收信息。而不承认信托或不承认某些信托类型的国家或地区，则对委托人的信托财产及收益继续征税。不难看出，承认信托的国家和地区对信托的税收处理办法给纳税人提供了一定的避税机会，纳税人很容易摆脱其居住国对其财产或所得的征税。

    （2）离岸信托避税问题

    离岸信托是指日常管理在境外进行，且全部或大部分受托人不在本国居住，或不在本国习惯性居住的本国居民委托人设立的信托。离岸信托是涉外信托的一种，其区别于其他涉外信托的特点在于离岸信托的涉外因素是“人为的”，而非“天然的”，是信托设立人有意识地利用世界各国法律的差异，达到规避其本国法律的目的。离岸信托最早出现的时间大约在20世纪70年代末，主要集中在世界几个著名的避税港，如开曼群岛、百慕大、巴哈马等。由于避税地在税收和法律设定上的优惠，出于避税的需要，大多数的离岸信托都设立在避税地。

    举例来说，假设某人为美国人，在巴哈马设立一个个人持股信托公司。所谓个人持股公司是指消极投资收入占总收入65％以上，50％以上的股份被五个以下的自然人持有的公司。由于这种公司被五个以下的个人所控制，所以该美国人很容易利用其亲属的化名来顶替，而实际上却是由他一人控制公司。然后，他把位于美国的财产通过信托转移到这家公司名下经营，并指定自己作为这笔信托财产的受益人。由于巴哈马是著名的避税地，不征收个人所得税和公司所得税，从而该美国人逃避了其本国的高所得税负。此外，他还可以利用信托来逃避美国高昂的遗产税和赠与税，因为巴哈马同样也不征收这两个税种。该美国人可以指定在他死后信托财产的受益人，比如指定他儿子作为受益人，这样他就规避了美国的遗产税和赠与税。

    2．涉外信托与税收透明度原则的关系

    税收透明度原则对涉外信托存在如下的要求。首先，要求被请求提供信息的国家，其法律或监管制度对涉外信托中的有关信息进行记录和保存；其次，要求被请求国的税务机关有权力和渠道获取这些保存在受托人处或其他机构内的信息；最后，要求信托信息所在国与信息需求国之间达成信息交换协议，能够交换与信托有关的信息。[5]其中，同行评议重点关注的是第一个要求，即信托信息的可获得性。根据oecd的研究，信托信息可能基于不同的法律义务而被三类主体保存。第一，受托人保存的信息。受托人保存信息的义务来源于四个方面的法律规定：（1）信托法规定受托人负有保存完整记录并报告的义务；（2）从事信托业的金融机构受反洗钱法的约束，承担客户身份资料识别和交易记录保存的义务；（3）基于税法上关于信托税的纳税申报义务而保存信托信息；（4）其他由于金融监管之目的而产生的义务。第二，政府机关保存的信息。信托信息可能因为注册登记或税收征管等原因而被保存在有关政府机关内。第三，其他服务提供者保存的信息。为信托或受托人提供服务的人，可能由于反洗钱法的规制，负有相应的信息保存义务。[6]只要信托的所有人和身份信息以及会计信息全部被保存，无论是被一个主体或多个主体保存，都将被认为符合税收透明度标准。

    从已经完成的各国的同行评议报告来看，截至2011年已参评的35个司法管辖区中，其中17份报告中该部分合规，以下11份报告中该部合规但需要改进：巴巴多斯、百慕大、博茨瓦纳、加纳、泽西、匈牙利、牙买加、根西、新西兰、菲律宾和美国；以下7份报告中该部分不合规：巴哈马、开曼群岛、毛里求斯、摩纳哥、巴拿马、圣马力诺和塞舌尔。[7]在涉外信托信息的可获得性方面，主要存在两个问题：

    第一，不存在信托制度的国家获取信托税收信息的困难。丹麦、法国、德国、意大利和挪威等国虽然法律上不存在信托制度，但承认依据外国法律设立的涉外信托，即允许本国居民作为受托人依据外国法律设立信托。由于其本国法上无信托制度，因而也就不可能规定本国的受托人承担信托法上的记录、报告义务，这样就有可能导致这一类信托信息未得到保存。但同行评议指出，这一先天制度缺陷可以通过其他法律上的义务予以部分或完全弥补，比如从事信托业的金融服务提供者所负有的反洗钱信息披露义务，以及税法上专门针对涉外信托设立的纳税申报义务。后者可以起到完全弥补的效果，因为这一义务要求所有的受托人都要承担信托纳税申报义务。德国和法国就规定了此种纳税申报义务，因而获得了同行评议的认可。[8]其他不存在信托制度的国家可能未规定此项纳税申报义务，而只能依靠反洗钱信息披露义务来保存涉外信托信息。这就可能导致非营业受托人的信息无法获取，因而也就无法满足“信息的可获得性”的要求。

    第二，存在信托制度的国家或地区，由于其内部法律监管制度的缺失，在获取信托税收信息上也存在问题。它们主要是一些国际避税地，例如摩纳哥、巴哈马、开曼群岛、毛里求斯、摩纳哥、巴拿马、圣马力诺和塞舌尔。[9]避税地一般都不要求离岸信托的受托人承担相应的登记义务、信息保存义务或信息披露义务，使得信托信息难以获取。例如，毛里求斯的信托法对国内信托和涉外信托采取双重标准。国内信托的受托人有义务保存委托人和受益人的所有权和身份信息以及会计信息，而涉外信托的受托人却无需承担此义务。[10]这显然是为了给跨国投资者避税创造机会。同行评议认为这不符合税收透明度的要求，有必要予以改进。

    （二）无记名股票

    1．无记名股票及其发展趋势

    股票可分为记名股票（registered　share）和无记名股票（bearer　share）两种。无记名股票是指既不在股票上，也不在股东名册上记载股东姓名的股票。对于无记名股票，公司只能凭借股票来识别股东，股东也只能凭借股票来表明身份。无记名股票曾经颇为流行，因为相较于记名股票，它在转让上具有手续简便、交易方便的特点。但无记名股票存在一个弊端，即公司难以把握无记名股票的转让，因而不利于维护公司经营权的稳定。现在许多国家都禁止发行无记名股票。例如，2007年，美国内华达州和怀俄明州修订法律禁止发行无记名股票，至此美国全部50个州都禁止发行无记名股票。[11]而日本，早在1990年修订其《商法》时，就将其中的无记名股票的规定完全删除。根据oecd于2006年的报告《税收合作：迈向公平竞争环境》，禁止发行无记名股票的国家在当时已有30个之多，其中包括澳大利亚和挪威等国。可见，无记名股票逐渐减少已成为历史发展的必然趋势。

    2．无记名股票与税收透明度原则的关系

    如上文所述，无记名股票在股票和股东名册上不记载股东的身份信息，如姓名、身份证号、住所等，发行无记名股票的公司仅记载无记名股票的数量、编号和发行日期，因而公司对这部分股东的身份信息无法掌握。公司无法掌握上述信息，税务机关也就不易获取该类信息，从而无法满足税收透明度原则的要求。全球税收论坛向来十分关注各国在无记名股票上的规定。从oecd的年度评估到现在全球税收论坛的同行评议，在“所有人信息和身份信息的获取”方面，其重点都包含了审查各国是否有能力获取无记名股票持有人的身份信息。在已经进行了同行评议的国家和地区中，危地马拉、中国澳门、马绍尔群岛、瑙鲁、纽埃岛、萨摩亚群岛和瓦努阿图等都普遍存在无记名股票信息获取的法律缺失。[12]德国、丹麦、爱尔兰这三个发达国家进行的是“联合评议”。[13]尽管这三个国家在第一阶段审查中整体上达到税收透明度标准，但都被认为在“所有人信息和身份信息的获得”这一项上存在瑕疵。它们都在一定程度上无法获取无记名股票持有人的身份信息，因而被同行评议提出建议，要求建立相应机制获取所有无记名股票持有人的身份信息。

    （三）名义持有人

    1．名义持有人所造成的税收问题

    同行评议没有对名义持有人（nominee）下定义，因为nominee一词在各国法律中的具体内涵和外延并不相同。虽然未下定义，但是同行评议对nominee的本质特征做出了说明。同行评议发给各国的评议材料中指出，“当公司在法律上的利益所有人不是利益的实际受益人时，名义持有人代持股权的现象发生”。也就是说，nominee的最根本特征在于其是法律上的名义股权人，但是股权的实际受益方却是他人。

    从根本上说，名义持有人问题之所以受重视，是因为该项制度为规避纳税义务提供了可能。在名义持有人代持股现象中，由于委托方和受托方的身份各种各样，有的可能是自然人，有的可能是法人，有的可能是居民，有的可能是非居民，不同身份取得的收益承担的税负通常差异较大。如果纳税人故意利用这种税收政策上的差异性，就能通过设立名义持有人代持股权来混淆纳税主体，降低税收负担，从而达到逃税目的。若要防止这种现象发生，就必须了解实际受益人的真实身份。只有当一国税务机关获得隐藏在名义持有人背后的实际受益人的身份信息后，它才能根据实质课税原则确立纳税主体及其税负，矫正因名义持有人而产生的纳税主体错位之现象。

    2．名义持有人与税收透明度原则的关系

    依据税收透明度原则，税收信息必须是“可以获取的”，其具体内容包括公司的实际受益人的所有权信息和身份信息。也就是说，不仅法律上享有股东地位的人的信息必须保存，而且当存在名义持有人时，隐藏在名义持有人背后的实际受益人的信息也必须保存。一般来说，法律上享有股东地位之人的信息都会记载于公司章程、股东名册和工商登记材料之上，当一国税务机关需要这些信息时，就能够轻易获取。然而，当存在名义持有人情形时，如果没有法律特别规定的信息报告或披露义务，隐藏在名义持有人背后的实际受益人的信息将无从得知。

    同行评议在审查各国关于名义持有人的规定时，特别关注名义持有人是否有义务保存或报告实际受益人的信息。如果在一国法律框架下，实际受益人的信息无从获取，那么，该国在此项规定上就会被认为不符合税收透明度的要求。同行评议发现许多国家在名义持有人的规定上都存在问题，未对名义持有人施以充分而全面的信息保存义务，实际受益人的身份信息在一些情况下无法获取。例如，澳大利亚、挪威、新加坡、瑞士、根西和巴巴多斯等国就存在这样的问题，因而被同行评议报告中提出建议要求改进。[14]

    三、中国应对同行评议的对策研究

    根据oecd的税收透明度评估报告，中国早已接受并履行了国际税收透明度信息交换高标准和原则，位列白名单中。同时，中国是全球税收论坛的副主席国，长期致力于税收信息交换制度的建设，得到了论坛秘书处的高度赞扬和肯定。截至目前，中国已签订96个避免双重征税协定、两个税收安排和8个专项税收信息交换协定。这8个专项协定的缔约方分别是巴哈马、英属维尔京、曼岛、根西、泽西、百慕大、阿根廷和开曼。[15]除了阿根廷之外，其他7个国家都是著名的国际避税地或离岸金融中心。能与如此多的避税地达成税收信息交换协定，在国际上属于十分罕见的现象。我国的这一成就受到了各国和oecd的重视。

    2011年11月，我国开始接受全球税收论坛同行评议程序的审查。尽管近年来我国在税收信息交换领域取得了长足的进展，但是在涉外信托、无记名股票和名义持有人等问题上，我国作为大陆法系国家，现行的法律法规与论坛所设计的评议标准仍然有一定距离，值得注意并加以改进。

    （一）涉外信托税收信息的合规性

    1．我国现行有关获取涉外信托信息的规定

    我国于2001年引入英美法系的信托制度制定了信托法，并于2007年颁布了《信托公司管理办法》和《信托公司集合资金信托计划管理办法》。该“一法两规”构成了我国目前信托制度的基本法律框架。根据上述规定，信托设立后，委托人对信托财产不再享有所有权；受托人对信托财产享有名义上的所有权，并享有信托财产的管理、处分权利；受益人则对信托财产享有收益权。

    关于涉外信托，信托法及其配套法规没有直接作出规定。但是依据涉外民事法律关系法律适用法，我国承认涉外信托，允许当事人依据意思自治原则选择信托适用的法律。根据该法第17条：“当事人可以协议选择信托适用的法律。当事人没有选择的，适用信托财产所在地法律或者信托关系发生地法律。”但是，该法第2条又规定，其他法律对涉外民事关系法律适用另有特别规定的，依照其规定。第4条规定，中国法律对涉外民事关系有强制性规定的，直接适用该强制性规定。信托法第3条规定：“委托人、受托人、受益人在中华人民共和国境内进行民事、营业、公益信托活动，适用本法。”该条规定使得中国信托法成为支配我国境内信托关系的准据法。显然，对于中国境内的涉外信托，中国具备进行监管的法律制度。

    在税法领域，从信托法出台后至今，我国的信托税收法律制度一直处于空白状态，没有针对信托制度专门设计的税收政策。目前对信托课税只能适用一般经济业务的规定，因而在实践中出现了诸多问题：纳税主体不明确，征税客体难以界定，纳税环节仍不清楚，适用税率无法统一。

    在信托信息的可获取性方面，我国的信托法和反洗钱法提供了一定的保障。信托法第33条规定：“受托人必须保存处理信托事务的完整记录。受托人应当每年定期将信托财产的管理运用、处分及收支情况，报告委托人和受益人。”因此，基于信托法，受托人应保存信托事务的完整记录。在信托法之外，营业信托人，即从事信托业的金融机构，还要受到反洗钱法的约束。根据有关的反洗钱法规定，与信托有关的客户身份信息和交易记录应被保存在受托人处，并且这些记录在信托关系结束后应至少被保存5年。违者将受到不同程度的惩罚。

    此外，我国的信托信息还可能被保存于上海信托登记中心内。该中心由中国银监会于2006年批准设立。根据银监会的批准文件（银监办发［2006］163号），“该中心主要负责《中华人民共和国信托法》规定的信托登记相关事务”。《上海信托登记中心信托登记业务守则》第7条规定，信托登记人办理信托初始登记，应当提交以下材料：（一）信托文件；（二）向监管机构报告信托推介的文件（如有）；（三）信托财产权属证明材料（如有）；（四）本中心要求提供的其他材料。第8条规定，信托初始登记包括：（一）信托基本信息登记；（二）信托财产登记。因此，信托信息可能被保存于上海信托登记中心内。

    但是实际上，上海信托登记中心并不具备信托登记主管机关的主体资格。该中心是由银监会文件批准成立，而非由法律授权成立。这点不同于证券登记结算结构，其主体地位获得了《证券法》的确认。目前，上海信托登记中心的定位依旧是“事业性、非金融中介服务机构”。该中心采用会员制服务方式，若要进行信托登记则必须先申请成为该中心的会员。该中心颁布的业务守则只对其会员具有约束力，不具备普适性和强制性效力。目前，该中心的会员仅有39家公司，且全部为信托公司，不包括其他从事信托业的金融机构。[16]从2006年成立至今，该中心的登记信息仅有46条。[17]因而可以说，在信托信息的获取方面，上海信托登记中心所发挥的作用十分有限。

    2．我国涉外信托信息获取的根本问题

    从税法角度来看，我国在信托方面的最大问题在于信托税收法律制度几乎处于空白的状态。目前，国内学者研究的重心在于信托课税规则的建立，较少有学者研究信托信息的获取问题。但是，信托信息的获取对于信托税收征管，尤其是防止信托避税，具有重要意义。这一问题也备受全球税收论坛同行评议的关注，因为它是税收透明度原则的具体要求之一。我国已经承诺执行税收透明度原则，因而必然需要构建和完善获取信托信息的法律框架。

    从同行评议对我国的审查来看，在信托信息的可获取性方面，国内信托信息的获取基本上达到了税收透明度原则的要求，但是在涉外信托信息的获取方面，还存在着一定问题。信托法和反洗钱法规定了信息保存义务，信托信息能够被有效地保存于受托人处，因而被同行评议认为符合税收透明度标准。但是，对于信托进行征税的法律规定在国内尚处空白，信托课税规则尚未建立，信托信息的纳税申报规则也没有确立。哪些信托信息应当向税务机关提供，应由谁提供，没有明确的适用规则。这样就使信托信息未全面地被税务机关掌握。虽然信托所有权身份信息和会计信息已由受托人保留，但这些信息没有直接向税务机关提供，因此在实体税法未明确规定课税规则或税收信息的申报方式时，税务机关缺乏准确有效的信息获取途径。

    3．对涉外信托税收信息合规性立法建议

    鉴于上述存在的问题，我国有必要首先完善有关信托税制的实体法律框架，并在此基础上加强获取信托信息的税收征管程序立法，对于后者我国可以参考美国的做法。其信托法和反洗钱法规定了信息保存义务，信息被有效地保存于受托人处，这点与我国一样。与我国不同的是，美国还在税法中建立了信托信息报告制度，使得信托信息能够有效地保存在税务机关内。我国在制定具体规则时可以借鉴如下做法：

    （1）从税法角度区分国内信托和涉外信托

    国际私法对国内信托和涉外信托的区分重在强调信托中是否含有涉外因素，这样的区分不能适应税收征管上的需求。因为在很多情况下，涉外信托中仅含有一些不重要的涉外因素，从税收角度看它与国内信托可能并无实质区别。美国税法出于税收征管目的对国内信托和涉外信托进行了界定。依据美国联邦税法典第7701条（a）（30）（e）规定，一个信托被视为国内信托是：（1）美国境内的法院能够对信托管理实施主要监管（法院标准）；（2）一个或多个美国人有权力控制信托中的所有实质性决定（控制标准）。该条（a）（31）（b）规定，涉外信托是指不符合上述国内信托法定义的任何信托。在美国的司法实践中，依据美国州法设立的信托通常被认为是国内信托，而依据外国法律设立的信托通常被认为是涉外信托。[18]可见，美国税法上对国内信托和涉外信托的区分不同于国际私法上的区分，其判断依据是法院标准加控制标准（实践中通常以设立信托的法律作为判断标准），而非涉外因素标准。为了便于对两种信托方式的税收监管，美国将涉外信托信息的报告义务专门加以规定。

    （2）强化涉外信托中的信息报告义务

    第一，所有的涉外信托，只要其取得的收入与美国贸易或业务有实际的联系，就被要求向联邦税务机关申报，获取雇主身份号码，用于识别该项信托、受托人及受托人地址。与国内信托一样，受托人以此涉外信托名义开立账户或购置财产时，必须向每个银行、经纪人或其他实体提供雇主身份号码。这样，与美国有实际联系的涉外信托的相关信息也被置于联邦税务机关的监控之下。第二，美国居民设立涉外信托，直接或间接地向涉外信托转移任何金钱和财产，授予人、转让人或执行人在发生特定应予报告的事项时均应通知财政部门。报告的内容包括向信托转移的金钱或财产的数额、涉外信托受托人和受益人的身份信息以及其他财政部门要求的项目。这就防止了本国居民利用涉外信托转移财产避税。

    我国可以借鉴美国的上述做法，在税法中对国内信托和涉外信托采取不同于国际私法上的界定，并对二者分别制定信息申报规则。信息申报主体和信息申报的内容和范围，可以借鉴上述美国的规定。尤其是在涉外信托中，要明确相关当事人的信息报告义务，防止委托人或受益人利用涉外信托避税。在国内信托法领域，要进一步完善信托登记制度，确立信托登记主管机关，对强制登记的信息范围进行界定，同时加强信托所得境内汇入和境外汇出的银行监管措施，充分掌握涉外信托财产所得和实际受益人的身份信息。

    （二）无记名股票税收信息的合规性

    我国公司法第130条规定：“公司发行的股票，可以为记名股票，也可以为无记名股票。发行无记名股票的，公司应当记载其股票数量、编号及发行日期。”第141条规定：“无记名股票的转让，由股东将该股票交付给受让人后即发生转让的效力。”从公司法的规定来看，我国允许发行无记名股票。然而，其他有关规定却都要求发行记名股票。《股票发行与交易管理暂行条例》（1993年4月22日国务院令）第53条：“股票发行采取记名式。发行人可以发行簿记券式股票，也可以发行实物券式股票。”《关于股份有限公司境外募集股份及上市的特别规定》（1994年8月4日国务院令）第3条：“股份有限公司向境外投资人募集并在境外上市的股份，采取记名股票形式，以人民币标明面值，以外币认购。境外上市外资股在境外上市，可以采取境外存股证形式或者股票的其他派生形式。”《关于股份有限公司境内上市外资股的规定》（1995年12月25日国务院令）第3条：“公司发行的境内上市外资股，采取记名股票形式，以人民币标明面值，以外币认购、买卖，在境内证券交易所上市交易。发行境内上市外资股的公司向境内投资人发行的股份，采取记名股票形式。”

    从上述法律法规可以看出，无记名股票在我国仅存在于公司法的条文中，而不可能在现实生活中得到发行。国务院的行政法规要求股票发行必须采记名形式，这就使公司法关于无记名股票的规定成为虚设。显然，公司法与行政法规在立法上存在冲突。公司法属于法律，而国务院颁布的条例属于行政法规，法律的地位和效力高于行政法规，行政法规不应与法律相矛盾。这就产生了修改法律或行政法规的问题。由于实际上我国根本不需要无记名股票的存在，直接删除公司法中关于无记名股票的规定较为合理。从税法的角度看原因有二：首先，从无记名股票与税收透明度的关系来看。无记名股票的发行使得一部分股东的信息无法被公司掌握，在没有其他机制的情况下，这类股东的信息就成为不可获取的；其次，从我国的现实情况来看。我国从未发行过无记名股票，删除此条规定不会给现行的公司治理带来负面影响。因而，虽然我国实践中并不存在发行无记名股票的情况，但仍然有必要对公司法第130条进行修改，取消发行无记名股票的规定。这样不仅可以消除公司法与行政法规之间的立法冲突，还能使我国法律更加符合税收透明度的要求，防止我国在同行评议中处于被动局面。如果法律允许发行无记名股票，而又没有明文规定如何掌握无记名股票的真实持有人的身份信息，这极有可能在同行评议中被认为不合规。

    （三）名义持有人税收信息的合规性

    在我国，由于隐名投资的规范尚不完善，公司法及其相关法规对于名义股东的信息保存义务也未作出规定，隐名投资虽然在经济生活中大量存在，但却未受到法律监管。从税收征管角度看，隐名投资一直游离在税收征管之外，我国目前尚没有出台任何税收法规、文件对这个问题作出规范。因而，在我国的法律框架内，对于名义股东背后的实际受益人，税务机关难以掌握其真实身份信息。显然，这不符合税收透明度原则的要求，即税务机关应该获取公司股东的所有权和身份信息。然而在允许发行无记名股票的国家，股东名册只显示股票被发行的事实、发行日期和无记名股票的数量，但通常不包含股东身份的信息，中国的名义持有人问题很可能被同行评议提出建议要求改进。不仅如此，隐名投资游离在税收征管之外的更为恶劣的后果是，它很有可能沦为纳税人逃税避税的工具，导致国家税收的流失。所以，无论是从应对同行评议的角度还是从防止本国税收流失的角度出发，隐名投资中名义股东的信息获取都是一个亟待解决的问题。我国有必要制定隐名投资中的名义股东的信息保存法律制度。

    在制定隐名投资的税收征管规范时，我国也可以借鉴美国的经验。根据全球税收论坛的《美国同行评议报告》，美国的名义持有人一般都被要求保存并提供他所代表持有股份的人的身份信息。美国还细分了名义持有人为本国居民和非本国居民两种情形下的信息报告义务。即使名义持有人为非本国居民，税务机关也能获取实际受益人的身份信息。

    在名义持有人为本国居民时，美国联邦税法典第6041条（a）项规定，若从事贸易或经营，在业务往来中支付的款项中包含租金、工资、其他固定或可确定的收益、利润和600美元以上的收入时，他应当在纳税年度内申报纳税时，提供该项支付的收款人姓名和地址。第6042条（a）（1）项规定，任何人向他人支付10美元以上的股息，或任何人作为名义持有人收到被支付的股息，在将收到的此项与股息有关的款项支付给他人时，应当在纳税申报时陈述最终收款人的姓名和地址。《财政条例》进一步明确规定，任何人作为名义持有人时，都应当在纳税申报时提供实际受益人的身份信息。名义持有人还应为受益人填写一份纳税申报表，说明受益人的身份信息以及受益人的应分配所得额。当名义持有人为非本国居民时，根据美国税法，支付给他的股息需缴纳30％的预提税。他还应当向股息支付人提供实际受益人的姓名、居住地址、邮寄地址、国家组织、实体类型（如适用）、雇主身份号码或其他纳税人的身份号码等信息。

    我国在制定隐名投资的税收征管法规时，可以借鉴上述美国税法的规定，对名义股东施以信息报告义务，并可以对名义股东为本国居民和非本国居民的两种情形做出不同的规定。这样就可以将隐名投资纳入税收征管的法制轨道内，防止规避纳税义务。

    国际税收透明度与信息交换的标准和原则已经为各国普遍接受。目前全球税收论坛已经建立并正在实施一个综合性的同行评议程序，以监督和促进这一标准和原则得到贯彻执行。已经完成的部分同行评议初步揭示了不同的国别问题和普遍问题，对各国履行国际税收协调合作义务产生强大的压力。那些被同行评议确认为不合规以及存在某些缺陷的国家或地区将被要求予以改正。在这一程序中，各国需要不断地沟通、协商，以便能够充分地协调平衡各国的税收主权和国家利益。中国的国内立法与配套措施在总体上符合国际税收透明度与信息交换的标准和原则的要求，但在若干重要问题上需要进一步改进，以积极履行其在国际税收行政合作领域的国际责任。

 

 

 

 

注释:

[1]oecd，a　progress　report　on　the　jurisdictions　surveyed　by　the　oecd　global　forum　in　implementing　theinternationally　agreed　tax　standard，2010，p．36．

[2]参见http：／／www．oecd．org／document／35／0，3746，en＿21571361＿43854757＿44313251＿1＿1＿1＿1，00．html，2012年4月20日最后访问。

[3]oecd，tax　cooperation　2010towards　a　level　playing　field，p．23．

[4]同上引文件，第223页。

[5]oecd，implementing　the　tax　transparency　standards，a　handbook　for　assesors　and　jurisdicitions，2010，p．32．

[6]oecd，tax　cooperation　2006towards　a　level　playing　field，pp．29－32．

[7]oecd，note　on　horizontal　issues　requiring　consistent　treatment　in　prg　reports，2011，p．12．

[8]oecd，global　forum　on　transparency　and　exchange　of　information　for　tax　purposes　peer　reviews：germany　2011，p．32；france　2011，p．38．

[9]前引[7]，oecd文件，第17页。

[10]oecd，global　forum　on　transparency　and　exchange　of　information　for　tax　purposes　peer　reviews：mauritius　2011，p．18．

[11]oecd，global　forum　on　transparency　and　exchange　of　information　for　tax　purposes　peer　review：america　2011，p．32．

[12]oecd，tax　cooperation　2010towards　a　level　playing　field，p．25．

[13]oecd，global　forum　on　transparency　and　exchange　of　information　for　tax　purposes　peer　reviews：germany　2011，p．44；denmark　2011，p．44；ireland　2011，p．3．

[14]参见www．oecd．org／tax／transparency，2012年4月25日最后访问。

[15]参见http：／／www．chinatax．gov．cn／n8136506／index．html，2012年4月25日最后访问。

[16]参见http：／／www．strc．org．cn／strcweb／index．jsp？module＝centerinsider＆id＝default，最后访问2012年4月25日。

涉外税收论文篇(7)

这次分局长联席会议历时4天，今天上午就要结束了。会议以市委八届三次全会和市财政地税工作会议精神为指导，全面总结了*年税收工作，部署了加*年税收计划和各项工作任务，研究了保证收人任务的主要政策和措施。市局党组对这次会议非常重视，福刚同志亲自到会并作了重要讲话，对去年税收工作取得的成绩给予了充分肯定，对今年经济形势和税收任务进行了客观的分析，要求各级地税干部一定要按照市委、市政府的要求，树立更高标准，实现更大突破，努力开创地税工作的新局面。

会议期间，大家普遍反映市局领导的讲话和提交会议讨论的文件，体现了市委、市政府的总体要求和国家税务总局提出的“1+3”的工作思路，抓住了当前税收工作的主要问题，对于做好今后的工作具有很好的指导意义。同志们讲，这次会议十分重要，既是一次确定全年收人目标、明确全年任务的工作部署会议，更是一次统一思想认识，坚定完成税收任务的信心，推动地税工作在高基数、高难度基础上继续开创工作新局面的动员会议。在与会同志们的共同努力下，会议圆满完成了各项议程，达到了预期的目的。

下面，根据大家讨论清况，就几方面的问题再强调几点意见。

一、充分认识当前的经济形势，坚定完成税收任务的信心

这次会议的中心议题是下达全年税收计划，研究和落实保证收人的具体政策措施。关于如何看待今年的经济形势和税收任务，福刚同志在会议开始时的讲话已经作了全面客观的分析，对地税系统完成今年税收任务的必要性、可行性作了充分的阐述。使同志们在正确认识我市经济发展形势，客观估计有利和不利条件的同时，也看到了我们与其他省市在财政收人方面存在的差距，进一步坚定了完成收人任务的信心和决心。

同志们在讨论中也如实反映了一些区县经济税源不足，减收因素较多，完成收人任务压力很大的情况。尽管如此，大家在思想认识上是统一的，纷纷表示一定要按照市局的要求，从讲政治、讲大局的高度，把收人任务接下来，千方百计把工作做好，把任务完成好。大家的态度是积极的，也是非常诚恳的。实事求是地讲，在连续多年保持两位数高增长，又没有新的政策性增收因素的情况下，今年要达到18％的增长幅度，工作难度确实非常大、压力也非常大。为此，市局的领导班子和各位领导是非常理解的。

今年是全面贯彻市委八届一三次全会精神的第一年，也是市委、市政府和区县党政领导班子换届后的第一年。各级党委、政府对税收工作更加重视，对税务部门也寄予厚望。因此，全面完成今年税收任务，既是保持全市经济发展大局的需要，也是一项重大的政治任务。大家必须充分认识到我们肩负的重任，充分认识全市经济持续快速增长的良好势头，充分认识税收征管中存在的巨大潜力，充分发挥地税系统干部队伍不怕困难、敢打硬仗的优良传统。只要我们统一思想，坚定信心，采取一切有效措施，想尽一切办法，扎扎实实地抓好落实，就一定能够圆满地完成全年税收任务。

完成今年税收任务，主晏是依靠经济和征管因素。力口强征管，要始终坚持依法治税观念，坚持依法征税·应收尽吟坚决不收“过头税”的组织收人原则，全面贯彻落实总局提出的’''''1十3”的工作思路。既要坚决取消不规范、不符合税收政策的减免税，严厉查处以降低税率吸引税源的违规行为；又要坚决杜绝擅自扩大征收范围、提高适用税率征“过头税”的问题。一定要依法履行税收职能，准确运用税收政策，确保国家税收应收尽收。

二、关于会议讨论文件的意见

会议期间，与会同志集中精力对提交会议12个文件（其中文件7个和文件8个都是有关试行有奖发票的内容，属于一个文件）进行了认真热烈的讨论。大家本着实事求是的态度，结合分局实际工作开诚布公，畅所欲言，提出了许多很好的意见和建议。有很多同志针对文件既提出了问题，又提出了改进的建议，表现出了高度负责的态度，市局的同志也感到深受鼓舞。

昨天晚上，听完各组讨论晴况的汇报后，市局与会领导和各处的负责同志，对大家提出的问题和建议进行了专题研究，综合大家讨论的意见，我们对这些文件进行了分类，大体上分为三种类型。

第一类．政策规定比较明确．可操作性比较强．出台时机已经成熟，对个别条款或文字

加以修改后在短期内即可执行的，共有7个。分别是：《关于加强对重点税源户监控管理的通知》、《关于对定期定额工商户实行委托银行直接划转税款的实施意见》、《关于进一步加强外籍人员个人所得税征管的意见》、《关于营业税若干政策问题的补充通知》、《基层税务所职能》、《*年税务稽查工作妻点》和《*年信息化建设工作要点》。其中，《关于加强对重点税源户监控管理的通知）将本着满足市局领导对重点所得税税源户数信息掌握，尽量减轻分局工作量的原则，压缩分局编报户数。具体情况，由所得税处在充分考虑大家意见的基础上进行修订。关于对定期是额工商户实行委托银行直接划转税款工作，是我市推行的一种新的纳税申报方式，其实行范围为“双定户”，不只限于个体户，也不只限于目前实行电话语音申报的纳税户。但是在排行初期，只在个体“双定户”中实行，包括目前已经实行和今年准备实行电话语音申报的绅税户。待运行基本稳定后，再逐步扩大实行范围。对于以上这部分文件，市局将尽快修订完善后下发执行。关于个人所得税问题，汇报中大家反映，市国税个人所得缴纳情况不够好。市局曾多次强调国税、地税和财政部门要带头依法纳税，坚决防止“灯下黑”问题。目前有的国税局个人所得税基本未缴，或没有按规定缴纳。市局要求所得税处提供去年国税系统个人所得税缴纳情况，凡是没有足额纳税的，各分局一定要尽职尽责地做好工作，确保其个人所得税足额人库。

第二类，大家经过讨论认为基本可行，需要在进一步调研完善后择机出台。涉及的文件包括《关于调整我市土地使用税等级范围和单位税额的方案》、《关于在饮食行业试行有奖发票的实施意见》。对于这两个文件，回去后一是向市局领导班子反映大家的意见，二是责成有关部门到相关省市进行学习调研，综合各方面的意见和作法，对方案进行修改完善，在时机比较成熟时出台，其中有的需要上报市政府批准后实施。

第三类，大家普遍认为在税收征管方面存在问题较多，有的政策依据不足，从稳妥的角度考虑，建议暂缓出台的。涉及的文件有，《关于调整我市房地产开发企业应税所得率的通知》、（关于调整房地产开发企业营业税纳税地点的意见》和《关于对财政拨付经费的单位机动车辆征收车船使用税的通知》。对于这几个文件，从目前看，确实存在征管和稽查方面的诸多问题，但从宏观上讲我们也存在认识不足，把握不准的问题。我们意见是，把大家的意见如实向市局领导班子和市政府有关领导汇报，讲明暂缓执行的理由。但是也希望同志们做好两手准备，一旦市政府从大局考虑要求这几项工作尽快落实的话，我们也要坚决地执行，而且要努力克服征管上的问题，把这几项工作做好。

三、关于需要强调的几个重点问题

讨论中大家围绕今年重点工作，提出了许多很好的意见和建议，针对大家讨论的问题，我再强调几点意见。

（一）关于信息化建设工作

地税系统信息化建设经过几年的实践，取得了突破性进展，在推进税收改革和加强税收管理方面发挥了重要作用，大家对信息化建设的认识也越来越深刻。税收信息化决不仅仅是税收管理上的一种工具，而是以科技手段规范税收管理、强化管理效果，推进依法治税的重要依托，是税收管理方式的变革。随着税收改革的深化和税收管理的加强，今后地税系统信息化建设的任务会越来越重。

今年信息化建设的重点任务已经确定，信息化建设工作要点也提交会议讨论，近期将印发给各单位。下一步工作的关键是抓好落实。新税收管理信息系统上半年完成开发测试工作，下半年将选择部分区县分局进行试点运行。在新系统正式启用前，市局和各分局要继续做好老系统的维护和运行工作，保证系统的正常运行，为新老系统的转换和新系统的推行打好基础。各试点单位在试运行期间，要保持新老两套系统的双轨运行，相应要增加试点分局同志的工作量。对此，承担试点任务的单位要有充分的思想准备，在人员安排和技术支持上给予必要的保证。

远程电子报税去年迈上了一个新台阶，全年解缴税款达到30.7亿元，发展势头良好。而且这种申报纳税方式已经得到了越来越多的纳税人的认可，仅今年春节放假七天统计，网上申报纳税1065户，人库税款3加万元。今年要继续扩大电子报税使用范围，力争全年解缴税款达到40亿元。各单位要在继续做好宣传、服务的同时，一定要加强这方面工作的管理，确保纳税人数据传递的准确及时。目前少数单位数据传递的差错率比较大，给纳税人和远程报税工作带来了一定的影响。希望各单位要重视起来，教育干部增强服务意识和工作责任心，努力减少和杜绝错率。市局在必要时要定期通报各单位数据传递情情况。

（二）关于加强涉外税收管理

讨论中，大家普遍认为，近几年，我市涉外税收占全部税收的比重逐年扩大，涉外税收管理还存在一些薄弱环节，加姆涉外税收管理十分必要。目前，市区的涉外税收管理由于有专门的管理机构，管理和稽查叻度比较大。但其他一些区县由于征管体制的原因，征管和稽查的力度明显不足，管理漏洞一比较大。有的区县擅自减税，稽查工作不力，税收有漏洞。从全市统计情况看，来自外籍个｛人和外籍企业职工的税收已经占到全部个人所得税的’/3，其中外籍个人占了2/3，而且发展潜力很大，已经成为税收收人的一个新的增长点。

加强涉外税收管理，从分局讲要着眼于涉外税收的发展，充实管理力量，建立必要的管理制度，不断提高管理水平。同时要把涉外税收稽查工作纳人整体稽查工作安排，搞好经常性的纳税检查，保持涉外税收收入的稳定增长。从市局讲，要加强对区县涉外税收工作的政策指导和管理服务。两个稽查！分局也要逐步介人到对涉外税收的稽查工作中来，特别是一些纳税额度较大、区县稽查力量一难以达到的，可以由稽查分局安排稽查。具体工作安排，市局回去后还要专题研究。

（三）关于基层税务所职能问题

在分组讨论中，大家对《基层税务所职能（讨论稿）》提出了不同的意见。分局长组普遍认为市局确定税务所职能应着重明确税务所的基本职能，具体分工以原则一些为好，不宜过细。科长组普遍认为细化视务所职能很有必要，而且在有些职能上应进一步具体化。

市局认为，目前基层税务一所职能不尽一致，工作交叉、职责不清的问题依然存在。市局提出细化税务所职能的方案，一主要考虑一是要有利于规范内部税收管理和执法程序，解决好分局与分局之间、同一分局不同的税务所之间职能不统一的问题，形成较为规范统一的职能设定；二是要有利于适应运用计算机实施税收管理的需要，特别是推行新税收管理系统的需要；三是要有利于解决征管各部门之间的工作衔接问题；四是要有利于市局与基层部门对口开展工作。因此，一步规范和细化职能基本职能上要达到规范和统一。回去后，我们将充分考虑大家的意见，修订完后下发执行。需要强调的是，一旦方案确定下来，各单位要按照文件要求贯彻执行，凡是与文件要求

在去年区县分局机构改革初步明确税务所职能的基础上，进的，但细化也不是对所有工作都规定的过于具体，主要是在回去后，我们将充分考虑大家的意见，修订完善后下发执定下来，各单位要按照文件要求贯彻执行，凡是与文件要求不一致的，要限期按照规定的要求进行调整。

四、关于会议的传达贯彻

按照局党组的要求，这琪会议确定了全年的税收计划，部署了重点工作任务，是一次十分重要的会议。报告中提出的意见也是经过市局领导班子集体研究确定的，希望大家回去后，一定要抓好会议的贯彻溶实工作。

一是及时贯彻会议精神。一参力口这次会议的都是各单位的主要负责同志，大家回去后首先要在领导班子中传达会议精神，统一思想认识，结合本单位实际研究贯彻会议精神的具体措施。其次，要尽快向全体干部传达会议精神，采取什么方式，由各分局根据情况自己决定，但一定要让每个税务干部都了解会议的主要精神，了解当前的经济形势和主要工作任务，增强工作责任感和紧迫感，按照市局和分局的工作部署，全面完成好今年的各项工作任务。