土地增值税论文篇(1)

关键词：土地增值；增值税；土地；改革

Abstract:Carriesonthesettlementtakethepropertydevelopmentprojectastheunitthelandincrementdutyreformtobeabletobringthelandmarkettheevolution,canmakeupLocalauthority''''slandincome,canchangetherealestatetoacertainextentthebusinessmodel,actuallycannotincreasetheordinaryhousingthemarketsupplyandthepromotionordinaryhome-buyer''''sbenefit.

keyword:Landincrement;Incrementduty;Land;Reform

前言

为了节约土地资源、降低房地产开发利润、抑制投资、稳定房价，1820年德国最早开征了土地增值税。之后，又有英、日等国相继开征，然而，它的成长发展历程并不向财产税与所得税那样一帆风顺，中间跌宕起伏，至今效果难以发挥。

1987年，我国对城市土地使用制度做出重大改革，在深圳、上海、天津、广州等城市试点，改过去的指令性计划拨无偿使用为有偿出让、转让制度，这对强化城市土地管理、促进城市土地的合理利用，充分发挥效益，保证城市有规划地健康发展发挥了积极作用。然而之后出现的一些深层次问题如土地供给计划性不强，成片批租的量过大、价格低；各地盲目设立开发区圈地，大量耕地被占用，开发利用率低；房地产市场机制不完善，市场行为不规范，炒风过盛直接影响了其作用效果。

我国自建国以来,对城市土地长期实行无偿的指令性划拔和无期限使用的管理制度。改革开放以后,随着市场经济因素的不断扩大，以及非公有制经济的快速发展，加速了房地产开发的进程，原有的无偿使用国家土地的制度逐步向有偿使用的方向转化。

为了增强对房地产开发、交易行为的宏观调控，抑制土地炒买炒卖，保障国家的土地权益，规范国家参与土地增值收益的分配方式，增加财政收入，国务院于1993年12月13日了《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，财政部于1995年1月27日颁发了《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》，决定自1994年1月1日起在全国开征土地增值税，这是我国开征的第一个对土地增值额或土地收益额征收的税种，深圳市原本是最早实施对土地增值额征税的城市，后来为了鼓励、推动房地产行业发展，对这一税种长期采取了政策性减免的做法。深圳市出于抑制过高房价，特别是高档住宅上涨存在着暴利的可能和缓解普通商品房的市场需求很大，但是市场供给不足的矛盾，于2005年11月1日起恢复征收土地增值税，目的是通过对高利润的项目增加税率，来引导和鼓励更多的发展商多开发普通住房。但恢复征收一年以来，收效甚微。北京地税局继二手房开征土地增值税后，从今年1月1日起，对新房中的普通住宅征收1％的土地增值税。此前，普通住宅列在免征土地增值税的范围内。

今年1月16日，国家税务总局《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》，规定：从今年2月1日起，将正式向房地产开发企业征收30%～60%不等的土地增值税。具体而言，土地增值税将以房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。同时，该《通知》也从具体的操作角度，提出了相对清晰的清算条件。这意味着自后搁置了13年房地产企业的土地增值税从“预征”缴纳现状正式进入清算状态。此利空消息一，股市大受刺激，17日房地产板块大幅下挫，并带动大盘跳水。理论分析家的分析再一次刺激了普通老百姓紧绷的神经，于是大家欢呼越雀、奔走相告，大有救命稻草降临到每个人的头上，光明即将来临之势。

理论上我们可以认为：土地的供给是缺乏弹性的，在边际收益递减规律的作用下人们对土地的需求量随着地租的升高而递减，事实上，由于级差地租的存在，这一规律在沉疴日久的房地产市场不能完全发挥作用，而城市房地产赖以存在的土地也会随着我国城市化进程的加快出现水涨船高的的势头。众所周知，对房价可能会有拉动作用土地增值税以土地增值为税基，土地的增值往往在漫长的持有过程中发生，土地增值税的征收对象一般是土地使用者、持有者或经营者。在征收过程中，各国和地区均发现投机者会运用各种手段分散和转移土地增值。我国的土地增值税并不对土地保有过程征税，而是对土地开发阶段的增值征税，也就是说对利润直接征税，这一过程基本是2~3年。而从理论上讲，正常房价涨幅下，土地增值可能微乎其微。而房价的涨跌最终取决于供求关系，与住宅开发成本没有必然联系。在目前总体需求大于供给的条件下，任何税收都会存在负税人，土地增值税清算对房价可能会有拉动作用，但也不能避免房地产商一定不转嫁给消费者。目前土地增值税的一级税率为30%，如果开发商的利润大幅度减少，房地产开发投资可能也会受到较大影响，投资少供给就少，可能会进一步抬高房价。恰恰是由于土地增值税扣除项目包括了土地价格与开发、配套设施等成本，反而给开发商提供了抬高成本的足够动力。北京中原地产副总经理颜光茂以北京为例预测，由于目前北京地价水平已处于高位，而地价推高房价的趋势已经很明显，如果更严格地征收土地增值税，高达30%的税负必将向消费链条的末端消费者身上转嫁，推高房价不可避免。

宏观角度来看，土地增值税作为地税，是地方政府收入的有力补偿。征收土地增值税对于建立公共财政有利，以税收方式获得的财政收入将纳入预算内，而不会像以往一样土地收入在预算外或者制度外流转，导致中央政府完全无法掌控。此举也可能使房产商的囤地之风有所收敛，甚至有学者认为会终结囤地暴利，但我们不能避免地方政府在征税时继续通过或明或暗的优惠政策对有关系的房地产商网开一面，导致征收成本将上升。

乐观的观点认为：新《通知》要求土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。在这种规则下，开发商的税收筹划将无用武之地。而此前国内各地区对于土地增值税部分基本上要求房地产企业按照预(销)售商品房收入1%-2%的比例进行预征，部分地区尚未开始预征，这与通知所强调的30%-60%的累进税率，不可同日而语。在土地大幅度升值、利润高企的情况下，土地增值税的清算，无疑会给大量开发商带来巨大的成本压力，一个显而易见的结果是房地产商的成本将急剧上升，越是以低价获取大量土地的房地产商其囤积与开发成本也就越高。在这种情况下，开发商也不敢贸然提高房屋售价，因为提价势必造成增值额的上升，它到一定程度会触发更高一级税率的适用。

所以，土地增值税清算开幕并不会出现人们预期的那样出现鱼和熊掌兼得的局面，按照以往的房地产行业逻辑，由于土地增值税抬高了开发商的经营成本，因此他们会选择多报抵减成本项目减少征税额、扩大奢侈住房建筑比例获取超额利润回报等方式抵消新政策的不利影响。只要有需求，房地产商就没必要改变目前的赢利模式。土地增值税能带来土地市场的嬗变，能弥补地方政府的土地收入，能在某种程度上改变房地产的经营模式，却不能增加普通住房的市场供应量与提升普通购房者的利益。《通知》中规定“开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。”办公楼、商铺的出售率一直不如住宅，原因就在于商业地产往往采用出租或自营的方式。把物业转化为自有经营资产，已经成为开发商的一种选择，并且有逐年增多的趋势。土地增值税清算，可能加剧这种趋势。土地增值税清算，可能促使更多的开发商采用酒店公寓、青年公寓、白领公寓等经营模式来避税，传统住宅项目投资的比例可能会有所减少。

事实上，要让住房满足普通购房者的需求，政府需要的是给中低价位商品房的开发商经济补贴，对交易减税，是少征甚至停征经济适用房的土地增值税，是鼓励民间个人集资建房的努力，是严格甄别经济适用房的购买对象。只有如此，才能培育普通住宅市场，盘活存量的房地产资源扩大供应量，使房地产商乐于建造普通商品房，并鼓励房地产领域市场主体的竞争行为冲击商人对超额利润的攫取，而所有这些行为的出发点都是让利于民、放松对具体市场行为的管制。做到这些政府必须有相应的措施，比如颁布明确具体的实施细则，才能保证政府的相关调控措施如土地增值税清算主要由房地产开发商拿出利润来支出，而不会转移到房价中，转嫁给房屋购买者。但在当前的情况下，来势汹汹的土地增值税这支杀手锏，因其直接影响资金链条，有可能促使房地产企业重组与洗牌，也有可能因税负转嫁而影响交易量，但对于价格，短期内却很难说有实质性触动。对即将走下神坛的土地增值税，我们的确是想说爱你不容易。

参考文献

土地增值税论文篇(2)

计算土地增值税是以增值额与扣除项目金额的比率，即增值率的大小按照相适用的税率累进计算征收的，增值率越大，适用的税率越高，缴纳的税款就越多。合理的增加扣除项目金额可以降低增值率，使其适用较低的税率，从而达到降低税收负担的目的。

税法准予纳税人从转让收入额减除的扣除项目包括五个部分：取得土地使用权所支付的金额；房地产开发成本；房地产开发费用；与转让房地产有关的税金；财政部规定的其他扣除项目，主要是指对从事房地产开发的纳税人可按取得土地使用权所支付金额和开发成本之和，加计扣除20%。

房地产开发费用即期间费用是不以实际发生数扣除。除上述利息费用外，房地产开发的销售和管理费用，按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和的5%以内计算扣除。纳税人可以把期间费用转移到房地产开发项目直接成本中去，但事后转移是行不通的，是一种偷税行为，这需要事前筹划，进行组织人事及行为准则等方面的准备。因为属于公司总部人员的工资、福利费、办公费、差旅费、业务招待费等都属于期间费用的开支范围，它的实际发生数对土地增值税的计算没有任何意义，而属于每一个房地产项目的人员发生的这些方面的费用都应列入开发成本中，可以在计算土地增值税时扣除。这就为税收筹划提供了一个方向，即在组织人事上把总部的一些人员下放或兼职于每一个具体房地产项目中去。例如，总部某领导兼某房地产项目的负责人，在不影响总部工作的同时参加该项目的管理，那么此人的有关费用于情于理都可以分摊一部分到房地产开发成本中去。期间费用少了又不影响房地产开发费用的扣除，而房地产的开发成本增大了。也就是说房地产开发公司在不增加一分钱的开支情况下，可以增大增值税允许扣除项目金额。

二、分散收入法

在确定土地增值税税额时，很重要的一点便是确定出售房地产的增值额。而增值额是纳税人转让房地产所取得的收入减去规定扣除项目金额后的余额。若能设法使得转让收入变少，从而减少纳税人转让的增值额，显然是可以节省税款的。

在房地产行业中，分散收入一般常用方法是分多次签订售房合同。当所开发的住房初步完工但还没有安装附属设备以及进行装潢、装饰时，房地产开发企业便可以和购买者签订房地产转移合同；当附属设备安装完毕或装潢、装饰完毕后，房地产开发企业再和购买者签订附属设备安装及装潢、装饰合同，这样该房地产开发企业只就第一份合同上注明的金额缴纳土地增值税，而第二份合同上注明的金额属于营业税征税范围，不用征土地增值税。营业税的税率比土地增值税的税率要低得多，这样就使得纳税人的应纳税额有所减少，达到了降低税赋的目的。房地产开发企业开发并转让精装修房时，就可采用此方法进行土地增值税的税收筹划。

三、利用税收优惠政策进行税收筹划

根据我国《土地增值税暂行条例》规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。如果增值额超过扣除项目金额20%的，应就其全部增值额按规定计税。同时税法还规定对于纳税人既建造普通标准住宅又搞其他房地产开发的，应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不能适用这一免税规定。四、利用土地增值税的征税范围进行筹划

准确界定土地增值税的征税范围十分重要。判定属于土地增值税征税范围的标准有三条：一是土地增值税是对转让土地使用权及其地上建筑物和附着物的行为征税；二是土地增值税是对国有土地使用权及其地上建筑物和附着物的转让行为征税；三是土地增值税的征税范围不包括未转让土地使用权、房产产权的行为。根据这三条判定标准，税法对若干具体情况是否属于土地增值税征税范围进行了判定，房地产企业可以根据这些判定标准进行合理的税收筹划。

税法中对房地产的代建房行为是否征税做出了具体规定，房地产的代建行为是指房地产开发公司代客户进行房地产的开发，开发完成后向客户收取代建收入的行为。对于房地产开发公司而言，虽然取得了收入，但没有发生房地产权属的转移，其收入属于劳务收入性质，故不属于土地增值税的征税范围。房地产开发公司可以利用这种建房方式，在开发之初确定昀终用户，实行定向开发，以达到减轻税负的目的，避免开发后销售缴纳土地增值税。

土地增值税论文篇(3)

[关键词]土地增值税；土地增值收益；土地增值税税负

一、引 言

土地增值税以纳税人转让房地产取得的增值额为征税对象，其征收目的是为了规范土地市场交易秩序，合理调节土地增值收益，维护国家权益。土地增值税的设置初衷一方面体现了国家作为土地所有者参与增值收益的分配权利，另一方面同时体现了国家作为行政管理者通过税收手段对房地产市场和土地市场进行宏观调控的义务。[1]

关于土地增值收益的产生及分配，国际上已有许多经典论述。具有代表性的观点由美国社会经济学家亨利・乔治（Henry George，1839―1897）提出，他认为土地价值之所以增加，是因为人口的集聚和生产的需求，而非某个人的劳动或投资所引起的，因此土地的价值收益应归全社区所有。[2]一般认为土地的增值收益产生原因可以归纳为以下几个方面：（1）城市化进程引起地理区位固定的地块发生了经济区位变化而形成的增值。[3]（2）人口的增加与聚集引起的同一地块产出需求的增加所发生的增值。（3）国家对原有地块使用规划条件的变化产生的增值。[4]（4）相关主体对土地进行投资（比如房屋修建及土地整理）后的增值。[5]（5）通货膨胀引起的土地虚拟增值。我们认为国家作为土地所有者参与土地增值收益分配应该将其限制在前三个方面；第四方面形成的土地增值收益应该体现投资者权益；至于由通货膨胀引起的虚拟增值，应该将其作为剔除因素考虑。基于以上至少这五个方面的土地增值形成原因，就决定了国家对土地收益增值管理的难度和复杂性。我国目前的土地增值收益管理制度主要由土地有偿转让制度、土地税收制度、土地储备制度等构成。其中土地储备制度在我国尚没有发挥到预期作用，在此我们着重论述前两者。

改革开放以来，我国的土地取得制度经历了从划拨到出让、转让，再到拍卖三个转变。1994年土地增值税开征之时我国土地取得方式主要为协议出让。实践中，土地协议出让的价格一般都低于市场价格，这就意味着土地的一部分真实价值被隐藏在最终的房地产价格中，国家应该依据土地所有权参与房地产价格中的土地增值收益分配，因此国家开征土地增值税在理论上是可以理解的。自2001年起，国有土地使用权以招标、拍卖方式向市场供给，拍卖价格即为市场价格，房地产商以举牌方式已将土地增值收益产生原因的前三个理由（特定地块未来的预期）体现在这一市场价格中。此时土地“增值额”由第四方面形成，即房地产商以投资者的身份对地产投资而产生的增值，理论上国家不应对此课税，即使需要调节该部分收益，也应该是企业所得税的义务。我国目前推行的土地增值税因为在税制设计上没有考虑这一层因素而存在诸多缺陷。以下的实际征收效果分析也可以证明以上论述。

二、实证分析

考虑到房地产开发的单件性，以下我们选取成都市2005年期间开发竣工的部分具有代表性楼盘进行了土地增值税测算，在此基础上通过微观项目层面的土地增值税描述统计分析揭示其税负水平。基于房地产开发成本组成项目的相对稳定性，在取得单个楼盘平均销售单价和土地取得成本两项基础数据后，我们遵循通行的工程造价核算和取费标准，然后按市场平均行情与房地产开发规律,在考虑不确定性因素的情况下核定各项成本，并在此基础上测算税负水平并进行统计分析（见表1）。

由样本点项目的统计分析结果我们可以看出：在测算的二十个楼盘中，平均土地增值税税负率仅为1.87%，项目楼盘最高土地增值税税负率为8.48%，达到70%的项目楼盘为土地增值税零税负。从峰度和偏度我们还可以看出，项目土地增值税的税负分布表现为畸高或畸低，这一方面是因为土地增值税的税制设计不合理以及拍卖行为对拍卖成交价格的影响所导致，当然主要是由于开发商投资水平的高低引起，而后一方面的原因根据前文论述是不属于土地增值税理应征收的范畴。

此外，由于房地产企业是以公司名义缴纳各项税负，所以我们有必要从房地产企业这一中观层面上考察房地产公司的各年土地增值税税负。基于税种与税率设置的稳定性以及随机抽样原则我们抽取了成都市30家房地产公司2004年和2005年的纳税数据作为分析样本。同时，由于房地产开发企业还具有产品生产单件性特点，虽然税务部门作出了一些关于依据工程进度纳税的相关规定，但房地产开发企业在会计方面的处理会使部分税负提前或延后缴纳。为了便于对企业的税负进行有效分析，我们将样本点开发企业的2004年、2005年的各指标进行算术平均，以此来代表该企业年度税收负担水平。

由样本点房地产企业度税负水平的统计分析结果我们可以看出：在测算的30家企业中，平均土地增值税税负率仅为0.24%，企业度最高土地增值税税负率为5.82%，达到66%以上的房地产企业为土地增值税零税负。从峰度和偏度我们同样也可以看出，项目土地增值税的税负分布表现为畸高或畸低。

就全国范围来看，土地增值税至1994年开征13年以来，其与国家税收总收入的增长关系如表5所示：

根据图表显示我们至少可以得出以下几方面结论：一是土地增值税收入的绝对值一直处于较低水平，在整个房地产市场强劲发展拉动下近年来增长较快，即使这样，土地增值税占税收总收入的比重仍基本没有超过0.5%，可见土地增值税的财政意义并不明显。另一方面，从图中我们可以看出土地增值税是一个极易受宏观形势和相关政策影响的税种，相对于税收总收入的逐年增长看，土地增值税各年收入表现出极大的波动性，这一现象部分由于经济周期引起，但更主要是由于土地转让政策的影响。

三、结论及政策建议

经过不同层面的实证分析与理论探讨，我们认为土地增值税并不是一个优良的税种。得出这一结论的基本理由是：

首先，土地增值税没有起到参与土地管理增值收益分配的作用，其盯住最终销售收入的扣除计税制度与企业所得税冲突，产生双重征税，扭曲经济行为和资源配置方式，有违公平原则。

其次，从效率原则看，由于房地产开发转让周期特殊性，造成土地增值税的计征繁琐，扣除项目多而且复杂，不易执行，征收阻力很大，买卖双方为逃避纳税义务往往伪造文件，隐瞒、虚报成交价格，提高扣除项目金额，使得作为计税依据的房地产增值额难以真正反映房地产的实际增值情况，造成税款流失。[6]

再次，土地增值税有违税收的稳定性原则，从我国十余年的土地增值税运行情况看，土地增值税是一个及易受政策干扰的税种，其收入水平表现出较大波动性，且占税收总收入的比重偏低，财政意义不大。

基于以上基本分析，本着新一轮税制改革的基本精神，我们认为在土地一级市场的交易方式改为“招、拍、挂”前提条件下，暂停征收土地增值税是必要的。[7]

考虑到土地增值收益管理各制度的协调性问题，国家必须从全局出发设计一套综合的土地增值收益分配体系。这一目标制度理论上应该既保证国家作为所有者主体的权利，同时必须注重投资者的收益回报，在此基础上再发挥各项制度安排的长处来达到宏观调控目标，否则在当前的房地产市场供需格局下，政府如果一味从强调自身利益的原始冲动出发，则不可能实现对房价的宏观调控，而高房价的最终埋单者是广大民众，因为存在国家是人民的国家这一逻辑前提，我们可以理解为这是将资源从左手转移到右手，但如果制度设计不合理，或者将这一现象放到微观背景下，就会出现财富的畸形分配，产生贫富分化等一系列社会问题。

主要参考文献：

[1]杜 莉，徐晔．中国税制[M]．上海：复旦大学出版社，2005．

[2]田 莉．从国际经验看城市土地增值收益管理[J]．国外城市规划，2004（6）．

[3]哈维罗森．财政学[M]．北京：中国人民大学出版社，2000，

[4]刘雪梅．房地产价格的影响因素分析[J]．内蒙古统计，2005（6）．

[5]王子鹏．土地成了房价上涨的最好理由[J]．中国房地产市场， 2006（6）．

[6]童锦治．关于取消土地增值税的建议[J]．财政金融，1999（6）．

[7]余黎峰，陈 宏．试论土地增值税的保留与完善[J]．华北水利电力大学学报（社科版），2004（8）．

Land Value-Added Tax: Keep or Drop

Li Li1 Zhou Chong2

土地增值税论文篇(4)

关键词？演土地增值税；涨价归公；先预征后清算；税收法定主义

[中图分类号]F812.42 [文献标识码]A [文章编号]1673-0461（2015）10-0091-07

2013年底央视披露的房地产企业“欠税门”事件，引起了全社会的广泛关注。虽然，最终是以国家税务总局的官方解释为这一事件盖棺定论，但对土地增值税存废的争论和对该税种的定位、税制要素、征管模式等制度缺陷的反思却并没有停止（叶檀，2013；杨小强，2014；熊伟，2014；滕祥志，2014）。事实上，我国的土地增值税仅针对土地转让环节，并不包括土地保有环节，因此也可以称之为土地转让增值税。课税的基本依据在于，土地资源稀缺性产生了对财产权界定的需求，特别是各种竞争性用途的取舍（房地产开发是最重要的用途之一）。而土地的自然增值（公共投资带来的升值、人口增加和经济发展带来的升值）理应属于公共所有，因此，政府受委托通过税收工具来汲取相应收益具有合法性和合理性。本文认为，对土地的自然增值部分课税是现代税收制度应有的内涵，不论取消抑或存续土地增值税这一名称符号。进一步来看，我国现行土地增值税存在的制度缺陷极大地削弱了该税种固有的功能，需在未来的税制改革中予以改进。

一、 开征土地增值税的背景

（一）土地增值税开征的背景

“土地是财富之母”，是经济增长中不可或缺的基础性资源。我国传统计划经济模式下，政府不仅是土地的所有者，也是土地的使用者，税收工具无需介入。长期执行无偿划拨、无偿使用的土地政策，导致土地资源利用率低，出现了较为普遍的土地闲置和浪费现象。市场经济变革中，政府仍是土地的所有者，但不再是唯一的土地使用者，土地的用途需通过竞价的方式来决定。那么，政府在土地使用权转让过程中需考虑如何汲取土地自然增值收益，并有效调节土地市场。自1992年采用招拍挂方式有偿转让国有土地以来，土地资源开始由市场来进行配置。但此时，相关的市场制度尚未形成，各项土地管理制度不健全、房地产交易行为不规范，引发了房地产业价格快速上涨、开发过热，炒买炒卖的投机之风盛行。1991年我国房地产投资额336亿元，而这个数值在随后1992、1993年分别达到了731亿与1 937亿元，呈成倍递增态势。土地市场投机盛行、国有土地资源收益流失、房地产行业的畸形发展，加剧了我国产业结构失衡的状态，经济发展不平衡和社会不公平问题凸显。

为了应对房地产持续高温，炒买炒卖土地的情况，借鉴部分国家和地区的做法，土地增值税应运而生。国务院于1993颁布了《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，实现了对土地增值额、土地收益额课征。土地增值税颁布实施之后，东部经济发达地区房地产市场投机炒作行为明显减少，房地产市场处于减温和观望状态。此后，受多种原因影响，房地产市场增长乏力，特别是1997年出现环比负增长。

（二）土地增值税设计的理论依据

土地增值税是对有偿转让国有土地使用权及地上建筑物和其他附着物产权的行为，同时取得增值性收入的单位和个人进行课征。土地增值税以财产或者财产转移价值或增值为课税对象，其设计基于三方面理论依据：①社会政策依据，土地的自然增值属于社会公共财富，理应收归社会所有。多数国家征收土地增值税是为了公平分配不劳而获的土地增值财富，例如台湾现行土地增值税就是基于“平均地权，涨价归公”的思想[1]。②经济政策依据，从税收理论中的“受益原则”出发，政府公共投资产生的正外部效应[2]或提供的产权保护导致的地价增值应收归公共主体所有，以满足政府公共投资的良性循环，以便更好地提供公共服务。③土地增值税会同时产生资源配置效应和收入分配效应，促进市场健康发展，可有效打击土地投机、保护长期投资，促进土地合理利用。调节收入差距，实现社会公平。

二、土地增值税的现实表现

我国的土地增值税政策基于治理1992～1993年间房地产泡沫的现实需要而出台，其制度设计的初衷仅是抑制房地产投资过热，打击房地产投机行为，而在汲取财政收入和促进社会公平方面效果并不明显。

（一）土地增值税汲取收入能力分析

总体来看，宏观经济发展态势、房地产行业的调控方向和税务部门的税收努力对土地增值税汲取收入的能力影响较大。土地增值税开征初期，征收入库的土地增值税税额连续多年未超过10亿元，其主要原因在于各地方政府为推动房地产行业发展，主观上弱化了对该税的征收管理。特别是1997年亚洲金融危机后，由于经济萧条，为有效推动房地产市场发展，实行了多种土地增值税优惠政策。2002年以后，由于宏观经济形势开始高涨和对房地产行业调控的需要，税务部门提出了土地增值税预征政策，和2006年以后推行的土地清算的制度。2009年以来，我国税收收入增长受国际金融危机的影响较大，税务部门开始强化土地增值税清算的力度，土地增值税税收收入规模开始快速上升，2013年土地增值税收入超过3 000亿元（见表1）。

表1数据反映出，土地增值税收入绝对规模长期处于较低水平，虽然房地产行业发展迅速，但在土地增值税预征和清算以前，占税收收入比重不超过1%。土地增值税政策设计缺陷、地方政府的态度等多种原因，造成土地增值税不能发挥其应有的功能。2007年，《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》出台，各地借清算新政出台之机，强化土地增值税的征收，土地增值税绝对规模有了一定的增长，在税收收入充裕时期不被重视的土地增值税征收，此时成为弥补地方政府税收收入缺口的“收入调节器”。总结来看，土地增值税是一个极易受宏观经济形势和相关政策影响的税种。一方面，相对于税收总收入的快速增长，土地增值税各年增长表现出较大的起伏波动性；另一方面，占总收入的比重依然较低，土地增值税汲取收入能力较弱，财政意义略显不足。

（二）土地增值税对房地产市场调节能力分析

土地增值税实施近20年来，受制度缺陷和诸多现实问题的约束，基本上没有达到预期的目标，特别是对房地产市场的调控目标[3]。

第一，从抑制房地产投资过热的目标来看，1998～2013年，房地产投资额由3 614亿元增长到86 013亿元，增长近24倍，增速最快时期甚至达到33%，房地产投资额占固定资产的比重也从12.7%攀升到现在的将近20%，增长速度超过了合理发展水平，存在过热现象。而土地增值税并没有起到抑制投资过热的作用（见表2）。

第二，从打击房地产投机行为的目标来看，由于房价的不断上扬，房地产投资异化为主要的市场投机渠道。房地产投机有别于正常投资行为，购买者大量持有空置住房，目的是短期持有，待价而沽，从中渔利。据相关调查数据显示，我国城镇住宅空置率为25%，远远超过国际上5%到10%的合理区间。我国房地产投机与炒作现象泛滥，购房者投机意图明显，虽然不能完全从一个税种来分析投机行为，但至少从宏观调控角度出发，土地增值税“反暴利”效应并未显现。

第三，从合理调节住房供给结构的目标来看，虽然土地增值税对普通标准住房设置了20%的加计成本费用扣除，但是其鼓励普通住房、经济适用房、廉租房、公租房开发的政策目标也没有实现预期，目前全国普通中低档住房比重明显偏低。例如，我国经济适用房的投资额占房地产投资总额不升反降，从2000年的10%持续下降至如今的2%左右，所以土地增值税也没有起到调节住房供给结构的目的。

第四，从调节房地产巨额利润的角度出发，土地增值税本质上是对资本利得课税，以土地自然增值或涨价利得为课征对象，是对房地产暴利课税。我国商品房的价格不断攀升，基本生活住房成为一件必须的“奢侈品”，催生了现代社会的“蜗居、蚁族”。受较高利润的影响，各类型企业竞相从事房地产项目投资开发。

由此观之，土地增值税对房地产市场的调控总体上是失败的，既没有抑制过热投资和投机行为，也没有调节住房结构，更没有达到抑制房地产企业暴利的预期，其“自动稳定器”功能并未发挥出来。

三、对其他国家和中国台湾地区土地增值税的考察

（一）土地增值课税国际比较

从国际上来看，德国1820年首开土地增值税先河，但目前世界范围内开征土地增值税的国家或地区屈指可数，到目前为止仅有中国大陆、意大利、韩国和中国台湾地区继续征收。现实中土地增值税制的设计过于理想和复杂、课税成本较高，并且各国或地区在经济制度、税收制度等方面存在差异，导致土地增值税并未在世界范围内广泛推行。事实上，不少的国家是以所得税的形式对土地增值课税。

意大利的土地增值税是在抑制地价上涨过快背景下出台，课税对象为所有不动产。①在转让、赠与、继承环节征收“不动产转移增值税”。②在出租房地产取得租金时征收“不动产租赁增值税”。③针对持有不动产超过十年，所有权发生转移时，亦需对不动产增值征收定期增值税。采用超率累进税率，在计算不动产增值额时，考虑了物价指数的变动因素。土地增值税课税对象广，纳税人为所有的法人与个人，能充分体现公平性原则，在实践中取得了良好的效果。

韩国的土地增值税同样是为了应对地价快速上涨、土地投机、土地私有权集中化而出台。包括：①对法人所有的土地因转让而取得收入时课征特别增值税。②因土地用途发生改变而导致价格上涨时征收估计取得税。③对闲置土地和法人的非经营用地征收土地超额利得税。④经国家、地方自治团体审批后实施的宅地开发、工业密集区建设等土地开发项目，产生超过全部开发事业总费用的开发利益时，国家对其课征的土地开发负担金[4]。韩国将物价变动水平纳入土地增值税的计算，对不同的土地增值原因设置单一比例税率。

各国对土地增值课税体现在对土地及其改良物的增值额课税，包括在保有期间时因涨价形成的增值和发生转让时实现的增值两部分，通常分为保有和转让两个环节征收。

值得注意的是，部分国家虽未开征土地增值税，但是依然将土地收益归为个人或法人的综合收益，征收所得税。一种是将房产转让收益单独作为征税对象，区别于一般的所得税征税办法；另一种综合征收，将房产转移中的收益归为财产所得，统一征收。

德国是最早实行土地增值税的国家，由大马士革提出采用土地价值税（即土地增值税）作为土地“涨价归公”的手段[5]，这一改革建议先后被法兰克福、科隆等城市采纳并很快推广到全国，并曾在中国青岛德租界施行。后来德国采用综合所得税制度，取消了土地增值税，将这个工具合并进了个人所得税（若不采用综合所得税制度，土地增值收入就无法合并进所得税），对于购买的房地产在一定的期限内转让的交易净所得申报纳税，并以十年为限征收保有期税。德国的土地增值税已纳入个人所得税，但依然发挥税收工具的作用，有效地保持了房地产价格的基本稳定，促进了土地资源的有效配置。

美国是将土地增值作为财产税的代表，对土地和房屋直接征收的是房地产税（不动产税），将房地产收益划分为一般财产所得，征收财产税。将土地和建筑物的资本评估价值纳入税基，各州采用幅度比率税率。同属于财产税的遗产税与赠与税派生于土地税收，在房地产继承与赠与环节征收。

（二）台湾地区的土地增值税

台湾地区土地增值税的开征，源于台湾1954年为改革土地制度，制定了“实施都市平均地权条例”，明确了“平均地权”与“涨价归公”的基本原则。台湾是以林地和山坡为主的地形，耕地及城市土地面积稀缺，随着经济的发展与城市化的推进，“人多地少”的矛盾日益严重，导致土地价格持续飙升。1977年，台湾形成了土地增值管理的税法基本框架。

第一，土地增值税的征税范围是土地自然涨价。台湾地区土地增值税有两个主要特征：一是不涉及地上建筑物及其附着物，仅对土地及其所有权课征；二是针对土地移转、设定典权等权属变动行为课征，包括买卖、政府征收等有偿和遗赠、赠与等无偿的土地转移。台湾土地增值税是仅对土地增值部分课税，与土地上的建筑物及其附着物无关。

第二，增值额计算方法明确，不涉及后期建工费用。台湾地区土地增值税以土地涨价总金额作为计税依据，采取地价规定制，土地增值有价可依，每年开征地价税前60天对土地地价现值进行公示。土地所有权转移时，其转移现值减除原规定的地价或前次转移时申报的现值，再减除土地所有人为改良土地已支付的工程受益费用，土地重划费用等全部费用后，就其余额即土地自然涨价部分征税。

第三，充分考虑了通货膨胀率和利率的变动因素。 台湾地区土地增值税充分考虑了纳税人的利益，在衡量原规定地价及前次转让核算土地增值时，根据物价指数进行调整，体现了税收的经济效率原则。

第四，严格遵循税收法定的原则。台湾地区土地增值税无论从实体与程序上都作出了明确的法律规范。对于税制要素设计依据法律规范明确，税款的计算有明确性和简便性。在程序上，规定了明确的申报与纳税期限，征纳双方不存在争议。纳税人可以充分利用网络资源和社会资源，缴纳税款。税法执行上，拖欠税款一个月以上便可以强制执行征税。

到目前为止，台湾地区土地增值税的运行良好，不仅能发挥税收杠杆作用调控房地产市场，实施土地增值管理，而且还在贯彻量能负担和税负公平原则基础上，获得较为充裕的财政收入，成为台湾地方政府财政收入的一项稳定来源。

（三）启示

对比国内外土地增值税政策执行的效果，我们不得不深思这样一个问题，究竟是什么原因保障了某些国家或地区土地增值税政策目标的实现？又是什么原因导致我国土地增值税执行效果低下，甚至因其效果低下，不少学者主张取消这一税种①。

就制度设计而言，大多数国家或地区在土地资源的自然增值部分不约而同地运用了税收工具，不同点在于，究竟是纳入到财产税课征还是纳入到所得税课征？还是选择开发、交易和保有不同环节征收？其实，土地自然增值形成的是即时的收入形式还是由收入积累形成的财产形式，并不是关键所在，税收工具的介入核心问题是要消除重复课税问题以及根据税务部门的征管能力选择相应的课征方式。虽然我国企业所得税和个人所得税法均明确了对财产转让课税，但在企业层面，25%的企业所得税率根本无法规制土地市场的投机行为；而分类和分项课征模式下的个人所得税已经沦为“工薪调节税”，也无法调节居民财产转让的收益。因此，在相当长一段时间内，所得税体系尚未完善之前，土地增值税这一财产税税种确有存在的必要。那么，明确了土地增值增值课税的归属问题后，考察现行土地增值税制度设计，我们发现税种要素不明确和“先预征后清算”模式的征管模式是土地增值税效果低下的直接原因。此外，在课税环节的选择上，“重交易轻保有”倾向已经是我国既有的财产税制度设计的通病和无奈选择，其主要原因是税务部门信息化建设滞后以及直接税征管能力欠缺，而这点也是政策执行效果低下的直接原因。

就制度的执行而言，中央政府与地方政府博弈困境是土地增值税政策执行效果低下的根本原因。房地产行业作为国民经济支柱行业的弊端不断显现出来，即使如此，中央和地方对待房地产行业的认知和态度却有明显的差异，在“唯GDP”的政绩考核模式下，地方政府无论从官员升迁和筹集地方财政收入而言，均极度地依赖房地产行业的畸形发展。事实上，土地增值税作为“反暴利税”对房地产行业税负影响是颠覆性的，地方政府也不得不考虑认真执行该政策对房地产企业的负面影响而对地方经济发展带来的冲击，对土地增值税执行的消极态度和观望情绪也就不难解释了。

四、土地增值税的制度缺陷

土地增值税的制度缺陷表现在，政策工具职能单一化、目标定位存在偏差、税制要素不明确和“先预征后清算”模式的征管困境等方面。

（一）政策工具职能单一化

在1992～1993年令人生畏的房地产过热的形势下，土地增值税的设置仅是将其作为一种为房地产紧急降温的政策性工具，利用税收杠杆引导房地产经营的方向，规范房地产市场的交易秩序，追求达到立竿见影的效果。土地增值税具有极强的政策性目的，即控制房地产市场，政府未作出谨慎的判断与理性的思考，匆匆出台土地增值税，并未从一个税种设立所要发挥的财政、调节，监督等多方面职能来周密考量，土地增值税存在职能单一化问题。

（二）目标定位存在偏差

土地增值可以分为，社会进步经济发展与环境改善引起的土地自然增值和房地产企业劳动力资本投入引起的资本增值。前者归于社会，应该是土地增值税的依据；后者为房地产企业的利润，属于资本利得。我国开征土地增值税只考虑土地及其附着物（建筑物）转让阶段，而对发生在土地出租阶段、保有阶段产生的房地产增值不征税，实质上是对房地产开发资本投入所获利润的资本利得征税，目标倾向于降低房地产利润，调节房地产暴利。偏离了对土地自然增值课税的最初要义，目标定位存在偏差，应该回归到对土地增值部分进行调节的基础目标上来。

（三）税制要素不明确

土地增值税的计税依据是以转让房地产取得的收入减除扣除项目金额后的余额作为计税依据的。纳税人转让房地产所取得的收入形式的多样性加剧了房地产企业收入的核算困难，法定扣除项目冗杂繁多、减免税项目的构成相当复杂，客观上造成了土地增值额无法准确核算。

暂行条例规定“纳税人应当自转让房地产合同签订之日起七日内向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税”中存在重大疏漏，合同签订之日由于房产销售合同多样性无法确定，没有明确规定土地增值税缴纳的最后期限，而是由所在地的主管税务机关核定。房地产项目开发周期长，多项目同时滚动推进，对税务机关核定土地增值税缴纳期限也造成重大障碍等诸如此类不明确设置。由此看来，土地增值税在税制要素不明确，背离了税收法定主义最基本的税收要素明确性原则，征纳双方都无法进行准确的纳税申报。

（四）“先预征后清算”模式的征管困境

现行“先预征后清算”的土地增值税征收制度，虽符合房地产项目开发周期长的特征，凸显的问题是实际可操作性差。预征环节1%～3%相对较低的预征率与税负并没有造成征收阻力，但面对清算环节的高税负，房地产企业通过对清算条件的操控，采用延迟竣工结算，虚增建造成本等方式规避土地增值税的清算，合法、不合理地将应缴未缴的土地增值税税款长期停留在账面上。各地在征管环节中有很大的自主裁量权，纳税和基层税务人员对相关法律不够了解，加之土地增值税的清算过程极为复杂，挫伤了税务部门的清算积极性，导致长期以来土地清算的“柔性”执行。

地方事权与财力不匹配的现状，使地方政府更加倾向于房地产企业投资建设所带来的巨大的经济辐射效应，这是地方政府严格清算房地产项目所获得的土地增值税额所无法比拟的，地方政府往往为了鼓励房地产企业进行投资建设，自行对开发商土地增值税进行免征或者缓征，僭越税收法定主义。如此一来，就不难解释征收环节“有始无终”、畸高的名义税负与畸低的实际税负的现状，土地增值税清算经历了初期的减免税优惠，在新一轮清算政策出台后依然步履维艰的征管困境。

五、土地增值税制度的发展趋势

（一）对土地增值税取消抑或存续的看法

土地增值税现实表现欠佳，实施过程存在诸多问题，部分学者主张取消我国现行土地增值税，笔者认为不宜因噎废食，废止土地增值税对短期持有房地产的投机者来说，无疑带来税收减免的利好，一定程度助长其投资行为。从土地增值税的开征目的来看，是对将不劳而获的土地自然增值收归国有、“涨价归公”，相比对资本利得课税的所得税来说，存在本质区别，弥补了所得税无法触及的对不劳而获的征税，不存在重复征税的现象。从土地增值税超率累进税率和税收优惠的设计来看，房地产市场不景气时，土地增值税税负自动降低；而房地产市场投资过热时，又能起到熨平经济的作用。土地增值税的设置能在房地产市场发生周期性波动时发挥“自动稳定的作用”，促进房地产市场平稳发展。不论取消抑或存续土地增值税这一名称符号，对土地的自然增值部分课税是现代财产税收制度应有的内涵。在当前我国“营改增”的税制改革背景下，应该将对土地自然增值课税纳入地方税体系的构建，构成地方一项稳定的收入来源。

（二）土地增值税制度的发展趋势

针对我国土地增值税存在的制度缺陷，借鉴国际和中国台湾地区的土地增值税设计，建议我国土地增值税的未来发展应遵循税收法定主义，清理整顿土地及房屋建设和交易环节税费，进行一体化的房地产税税制设计，将土地增值税构建成当前地方税体系建设的重要组成部分，实现土地房屋资源的优化配置，促进房地产市场的正常发展。

1. 遵循税收法定主义

从我国土地增值税立法源头上看，对税收要素并未作出明确规定，财政部和国税总局不得不屡次突破上位法的规定，借解释之名，行立法之实。在十八届三中全会“建设法治中国”和加快财税体制改革的背景下，完善税收立法制度，提升立法层级，消除突破上位法的现象，是税收法治建设需要把握的方向。

从税收要素法定即税收构成要件法定出发，改变以往概念不清，指代不明的现状，从收入衡量、费用扣除项目与免税项目等要素，增强计税依据的法律规定，明确竣工决算时间以及纳税方式，厘清预征与清算的法律解释，增加土地增值税构成要件的法律确定性。

从征税程序法定性出发，完善土地增值税征收的法律依据，加强征收过程中法制监督。严厉打击偷逃土地增值税的违法行为，增强税收执法的刚性，真正做到“有法可依、有法必依、执法必严、违法必究”。

2. 推进房地产税收一体化建设

与房地产领域相关的税种有13种之多，相关的规费约有40种，导致房地产行业整体税负水平较高。此外，税费主要集中在建设和交易环节，保有环节缺失。因此，将土地增值税置放在我国的整个房地产税费体系下考量，逐步清理整顿房地产行业税费，降低总体税负水平，并增加房地产保有环节税收。

3. 加强税收征管

完善税源监控，建立联动配合机制，完善土地登记和估价制度，加强房地产评估机构的公平与公正性，确保及时为税务部门提供真实、可靠的评估资料，从根本上解决评估与征管脱节的问题。加强税务部门与相关职能部门的协调和联系，达到共享以及综合利用信息，形成部门之间合作共赢。落实土地增值税预征和清缴管理办法规范和操作规程，建立完善的代收代缴制度，明确代收代缴权利与义务，普及征管过程中对现代电子信息技术的应用，提高征税效率。

4. 完善税制设计

优化土地增值税的征收范围。纳入土地保有环节土地增值税的征收，既符合税收公平原则，又能够有效打击囤积土地及房地产的行为。笔者认为，可以借鉴台湾地区只对土地所有权的保有和转移环节课税而取消对其上建筑物及附着物的征收，这样可以有效简化计税依据，提高征收效率。

简化费用扣除项目标准，精简冗杂繁多的扣除项目，取消对于房地产开发的纳税人进行不必要的成本的加计20%扣除的规定，充分体现操作简便的特点。同时增加必要的费用扣除项目，例如通货膨胀和利率的变动因素（剔除通货膨胀引起的土地虚拟增值），与贷款利息费用（以同期银行借款利率为上限）的扣除。

继续坚持使用超率累进税率，但宜合理降低名义税率，适当调整我国土地增值税的级差税率，高名义税率不一定能获得高税收，还会挫伤投资者的积极性，导致生产和投资停滞、税源减少，加剧避税或寻租动机，加大征管难度，减少税收收入。适当下调名义税率能更好地发挥土地增值税的调控功能，也能增强其可操作性。

[注 释]

① 后一问题的解答，本文主要从制度缺陷方面探讨，部分涉及执行的问题，即第四部分土地增值税的制度缺陷。

[参考文献]

[1] 杜雪君，吴次芳，黄忠华.台湾土地税制及其对大陆的借鉴[J].台湾研究经济，2008（5）.

[2] [日]野口悠纪雄.土地经济学[M].北京：商务印书馆，1997：66-67.

[3] 曲明荣.完善我国土地增值税初探[J].财会研究，2011（11）.

[4] 周昭霞.意大利、韩国和台湾地区土地增值税制的借鉴和启示[J].生产力与研究，2005（9）.

[5] 朱秋霞.土地税与财产税孰优――基于德国土地税和美国财产税制度的比较[J].现代经济探讨，2009（9）.

[6] 张涛，王志红.课征土地增值税的国际经验比较[J].金融纵横，2007（7）.

The System Defects of the Land Appreciation Tax

and Its Developing Tendency

Dong Liming1，2，Gao Lei 2

（1.Institute Economics Chinese Academy of Social Sciences，Beijing 100836，China；

2.College of Finance & Public Management，Anhui University of Finance & Economics，Bengbu 233030，China）

土地增值税论文篇(5)

2013年11月24日，一条爆炸性新闻震动了全中国。中央电视台《每周质量报告》报道：《万科SOHO中国等房企拖欠3.8万亿土地增值税》。该新闻中说：调查发现多家知名房地产公司欠缴土地增值税，且数目惊人。报道称，2005年至2012年8年间，房地产开发企业应交而未交的土地增值税总额超过3.8万亿元。

这个数字的确让人触目惊心。2012年国家税收总额不过10.06万亿元，可房地产开发企业应交而未交的土地增值税总额，居然超过了3.8万亿元。几乎是国家税收总额的35%！

中央电视台《每周质量报告》称，45家上市房企存在巨额应交而未交的土地增值税，SOHO中国、富力、万科、招商地产、合生创展、金地集团等知名房企均榜上有名。其中欠缴最多的雅居乐地产控股有限公司欠缴达83亿元。中国科学院社会发展与公务创新研究部部长康小明对此重新做了核算，结果没有出入。这就意味着2005年1月1日至2012年12月31日，全国房地产开发企业应交而未交的土地增值税总额超过3.8万亿元。

针对日前备受关注的房企欠缴巨额土地增值税报道，国家税务总局财产行为税司负责人11月26日做出澄清解读。国家税务总局称，近日引起社会关注的有关人员对欠税的巨额推算，方法是不正确的，对税收政策和征管方式存在误解误读。国家税务总局相关研究人士表示，近年来由于房地产价格快速上涨，税务局对于房地产企业的征税都是从紧的。国家税务总局昨日亦称，近年来，土地增值税征管力度是逐步加大的。国税总局坦言土地增值税的征收，目前还面临着一些困难和压力。首先，由于房地产行业经营情况复杂，土地增值税税制设计也比较复杂。同时，土地增值税清算需要审核大量跨若干年度收入、成本和费用情况，税收征管难度大并容易产生执法风险。

初读此文的标题，我们有一种权威“辟谣”的感觉，可我们读完此文，却没能找到中央电视台《每周质量报告》的报道究竟什么地方错了，尤其是该文的核心数字的计算，3.8万亿元的欠税总额到底是错是对，没有答案。此后，我们一直在等《每周质量报告》对此事的进一步的动态新闻，如果《每周质量报告》真的错了，应该给公众一个道歉，可我们并没有等到。可见《每周质量报告》并不认为自己误读了什么。

在11月26日的情况说明会上，中国房地产业协会对央视的报道提出质疑。对于报道中“2009年全国房地产行业平均毛利率为55.72%”这一说法进行了反驳，中房协副会长朱中一列举了2005年到2012年，8年间国内A股上市房企房地产平均毛利率最高不超过40%，明显低于55.72%这个数字。他说：“上市企业盈利水平已是相对较高的。”

读了这个数字很让人吃惊。2005年到2012年，8年间国内A股上市房企房地产平均毛利率最高不超过40%。而同一时间段，全球房企的认同平均毛利率不过5%，中国的房地产平均毛利率却高达40%，中国的哪一个行业能望其项背？

真是“不查不知道，一查吓一跳。一个上世纪90年代的房地产项目，完工都10几年了，但10年前这个项目的土地增值税还没有清算。”一位省级地税局稽查局负责人如此评论说。

2014年：国家将从严征缴土地增值税

在11月26日的公开回应中，国税总局行为税司负责人表示：“下一步，税务总局将进一步完善制度措施，加强土地增值税征管。”同时，国税总局对土地增值税的清算条件，又一次给予明确定义，这也成为决策层释放从严清算土地增值税的明确信号。

就在央视报道房企“欠税”事件的前一天，财政部部长楼继伟公开详解了深化财税体制改革思路，提出下一步房产税改革方向，是减少房地产建设和交易环节税费，增加保有环节税收，配套推进清费立税。在这样的改革思路下，作为缴税“大户”的房企无疑首当其冲。税务清查的程序是在税务系统的电脑中自动生成税负率低的企业，由管理科形成一份《黑名单》上报，然后指定稽查局对名单上的房企逐一检查。

明年将从严清算土地增值税的消息已经在圈内传开。11月26日，中国房地产业协会紧急召开房地产土地增值税问题座谈会，并特别邀请了被央视点名房企，包括万科、SOHO中国、招商地产、合生创展、融创以及金地等，但会议开始后，到场的房企负责人只有华远地产董事长及融创的财务副总监。

按照《土地增值税暂行条例》，目前我国的土地增值税实行四级超额累进税率，税率为30%-60%。这是一个巨额的税率。尤其是过去10年间，部分城市房价与土地成本的涨幅甚至10倍不止。那么，土地成本与房屋销售价差额的30%至60%，意味着房企利润的“大出血”。

但实际情况是，到目前为止，房企几乎没有真正执行过这样的纳税政策。由于对房地产开发成本难以统一认定，因此在《土地增值税暂行条例实施细则》中规定，房企可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。

预征的比例则经过几次调整。2010年6月，国税总局最新规定，除保障性住房外，东部地区省份预征率不得低于2%，中部和东北地区省份不得低于1.5%，西部地区省份不得低于1%。于是，各地房地产市场几乎清一色地执行了“预征”的操作办法。同时，由于房企要在项目结算后，与政府进行土地增值税清算，且以“多退少补”为原则，因此几乎所有房企都严格计提和拨备土地增值税款。不过，由于存在预征与实际清算的时间差，这给房企带来了制度套利的空间。以SOHO中国为例，截至2012年12月31日有应缴而未缴土地增值税64亿元，按60亿元计算，月可获银行存款利息高达1500万元，每多拖一年就至少可以多赚1.8亿元。

按照现行规定，在房地产开发项目销售超过85%，或者获得商品房预售许可证满3年等条件下，税务部门就应当按规定对该开发项目土地增值税进行清算征缴。但实际操作却存在困难。房地产项目大部分是滚动开发，从拿地、开发到竣工一般都要2-3年的周期。有的项目还有捂盘的情况，那就要等到项目取得销售许可证满3年后才能对之进行清算。”东部某省会城市税务局的官员对本报记者表示，“因此土地增值税的清算周期短则2-3年，长则5-6年。

除了拖延清算时间之外，房企还找到了其他避税的办法。北京一家税务公司的负责人向记者表示，目前房企通用的避税模式，是将房地产行业利润转化为非房地产行业利润，比如建筑、服务、贸易等其他关联行业利润，起到降低土地增值额以及适用土地增值率的双重效果，最终达到降低税负目的。比如通过在项目内建造公共设施、会所、物业配套用楼等，纳入房屋销售的成本，减少税负；在签订销售合同时，提高装修费用的比例，减少房屋销售的收入，这些手段都能实现避税。

而另一方面，地方政府的“小算盘”也让开发商的“避税空间”逐步放大。由于土地增值税的税额较大，地方税务局在完成当年的税务指标后，并不急于针对所有的项目进行清算，这有利于地方税务局实现逐年递增的税收任务。除此之外，土地增值税的监管主体是企业项目所在地的税务机关，地方政府也没有动力清算。地方官员招商引资，辛苦引入大型开发商，一清算，开发商可能跑掉；另一方面，地方财政半壁江山靠土地升值，大型开发商进入立马提升周边地价，不要说清算，就是低价出让也要吸引大型项目入驻。

土地增值税论文篇(6)

一、海峡两岸土地增值税制度实质内容的异同

大陆的土地增值税是在1994年首次出台的新税种。开征此税，源于1992年及1993年上半年，大陆部分地区出现的房地产持续高温，炒买炒卖房地产情况严重，使很多资金流向了房地产。国家土地资金收益大量流失，为扭转这一局面，出台了一系列财政调控措施，开征土地增值税作为微观调控的财政政策。由国务院于1993年12月31日发文颁布《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，1994年1月1日实施。其立法基于三个原则：第一，为了抑制炒买炒卖地皮、楼花等牟取暴利的行为；第二，为了维护国家利益，防止国家土地增值收益流失，增加国家财政收入；第三，为了保护从事正当房地产开发者的合法利益，使其得到一定的投资回报，促进房地产开发结构的调整。大陆的土地增值税开征目的非常明确，就是抑制炒买炒卖地皮、楼花等牟取暴利的行为。

而台湾土地增值税，隶属于《台湾土地税法》。其1977年7月14日公布施行，共59条，至今经过十多次的修改。《土地税法》第四章从第28条至39条是关于土地增值税法条的具体规定。《土地税法》第一章总则中有两节内容：第一节为一般规定；第二节为名词定义，都没有明确指出立法的意义作用、原则目的。但通过土地税的征管法条考察得知，一方面，出台土地税法是为了避免土地政策的随意性和多变性，另一方面，政府征税有法可依，人民依法纳税。第三，土地是一国的收入源泉，出台土地税法，彰显了政府的强权意识，也符合亚当斯密阐述的税收目的和税收原则。

大陆的纳税人的范围窄，只限定国有土地、有偿转让的单位和个人。而台湾征税范围较宽，是财产转移税，即只要有土地所有权属的移转，无论有偿、无偿或受托人出典，都纳入土地增值税的范围。

海峡两岸土地增值税制度的各自特点：

（一）台湾土地增值立法及其法条的特点

1.土地增值税由立法院统一立法，权威性高

台湾的土地增值税虽然不是一部独立的法律，但是并不妨碍法律的权威性和较高的法律级次，从而避免了政府土地政策的随意性和多变性。对于纳税人而言，依法纳税更具公开、公正、透明、确定性。征管部门依法征税，保证了公共收入的源泉。台湾土地税立法级次高表明了该税种法条与征管的完善程度高。税收制度好与坏的评价标准不外乎实施的时间标准、公众接纳（容忍）程度标准和税收流失程度标准。土地税收在台湾税收中占有很重要的地位，2006年已达到1312.04亿新台币，占当年税收总额的8.2%。

2.土地增值税与土地税法中的地价税密切衔接，计算土地增值税时便于操作

为了计算征收土地增值税有据可依，台湾每年（期）地价税开征前60天由主管稽征机关公布地价现值。规定地价之土地，于土地所有权转移时， 其转移现值减除原规定地价或前次移转时申报之现值，再减除土地所有人为改良土地已支付之工程受益费、土地重划费用等全部费用后，就其余额，亦即土地自然涨价部分，据此计算征收土地增值税。台湾土地增值税的纳税人以自然人为主，每年纳税人的申报和缴纳；稽征部门的评估和征管工作量大。但是台湾的土地面积小和人口少，相对而言征管工作量繁而未必重。

3.土地增值税考虑了通货膨胀和利率变动因素

台湾土地税法第32条规定，原规定地价及前次移转时核计土地增值税之现值，遇一般物价有变动时，应按政府之物价指数调整后，再计算其土地涨价总数额。法条充分考虑了纳税人的利益，体现了税收的经济效率原则。对纳税人而言，避免了因通货膨胀因素引起土地移转过程中产生的增值额也要纳税的问题。

（二）大陆土地增值税的特点归纳如下

1.土地增值税具有所得税的性质

土地增值税，顾名思义就是只要土地升值带来的利益即征该税，但实际获得利益只能以所有权属移转或土地出租提价才能评判，所以计算时以转移收入剔除所有权者的投入成本等后的利益空间为增值额。故此，土地增值税就是一种对土地转移产生的利益所得征收的税，但又不完全。例如，大陆《土地增值税暂行条例》规定仅就国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（即转让房地产）转让，并取得收入的单位和个人，计算征收土地增值税。一种情况，非国有土地权属移转同样带来利益产生增值却没有涵盖此税法条例之中。根据《中华人民共和国宪法》和《中华人民共和国土地管理法》的规定，城市的土地属于国家所有。农村和城市郊区的土地除由法律规定国家所有的以外，属于集体所有，而农村集体所有土地是不能自行转让的。但是国家征用土地转变权属，其农村的征地收入同样有增值利益产生，却不纳此税。另一种情况，国有土地出让或非国有土地的出租和转租带来的利益产生的增值也没有涵盖此税法条例之中。其三，土地权属虽变更但属于继承，遗赠带来的利益产生的增值也没有涵盖此税法条例之中。

土地增值税论文篇(7)

关键词：房地产；营改增；老项目

中图分类号： F019.6 文献标识码： A 文章编号： 1673-1069（2016）19-54-2

0 引言

根据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）规定：经国务院批准自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税试点，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全营业税纳税人，纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。从2012年开始对部分行业实施营改增后，至此，所有行业全部营改增，营业税正式退出历史舞台。笔者着重谈一谈以下几个问题。

1 房地产企业老项目营改增后，前后税负测算

房地产企业新老项目划分标准：依据财税[2016]36号文件附件2《营业税改征增值税试点有关事项同的规定》第一条第（三）项第9款规定：“房地产老项目是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的房地产项目。”依据第（七）项第7款规定：“房地产开发企业中的一般纳税人，销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计税。”该行为属于财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，一经选择，36个月内不得变更。该文中最重要的两个字是“可以”，不是必须，企业有选择权，可以选择一般计税方法，也可以选择适用简易计税办法。

那么我们通过下面的举例来看一下，房地产企业老项目营改增前后税负的变化。

通过表1所示，所得结论：房地产企业老项目营改增前后税负没有变化，但税额减少了1，066.67元，主要原因是销售收入营改增前是含税价，营改增后是不含税价的影响，这也是营业税和增值税的最大区别。

2 不同计税方法对利润表的影响

依据政策，房地产企业可以选择一般计税方法，也可以选择适

用简易计税办法。下面我们通过一个案例来讲解一下，房地产老项目在已编制16年预计利润表的前提下，实施营改增，采用不同的计税方法对利润表的影响。假设某房地产企业，有一在售的老项目，2016年预计利润表各数据如下：销售收入8000万元，销售成本5200万元，销售税金608万元，销售管理费用900万元，贷款利息支出200万元，利润总额1092万元。

通过表2所示，所得结论为：

①营改增以后不同的计税方法下对预计利润表中的销售收入有直接影响，其中简易计税方法下销售收入与营改增前对比减少380.1万元，一般计税方法下销售收入与营改增前对比减少792.8万元，理由是简计税方法下增值税税率为5%，一般计税方法下增值税税率为11%；

②对预计利润表中利润总额有直接影响，其中简易计税方法下利润总额与营改增前利润总额对比增加25.1万元，一般计税方法下利润总额比营改增前利润总额减少348.7万元，理由是简易计税方法下，不涉及抵扣进项税问题，销售收入的减少幅度小于营业税金及附加的减少幅度，营业税金及附加只考虑与销售相关的土地增值税、城建税、教育费附加、地方教育费等，增值税是价外税，不计入损益科目，所以利润总额提高25.1万元；一般计税方法下涉及抵扣进项税额，但是房地产老项目已完工，处于现房销售状态，没有相应的成本类票据可以抵扣进项税，只能按发生的销售管理费来抵扣进项税，能抵扣的票据来源特别少，金额也特别小，但同时一般计税方法下销售收入的增值税率为11%，大大降低不含税销售收入的金额，同时加大应交增值税，在不含税销售收入降低幅度大于营业税金及附加的降低幅度，同时，在销售管理费部分只能取得较少、金额较小的进项税发票，导致利润总额大幅降低至348.7万元，

综合上所述，房地产企业在售老项目，应该按财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，选择按简易计税办法，只有这样，营改增前后的税负才没有变化，但利润总额能相应增加，如果选择按一般计税方法，适得其反，税负增加，利润总额大幅下降。

3 房地产企业新老项目税款预缴、申报、发票管理

税款预缴：依据国家税务总局公告2016年第18号，房地产开

发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法，第二节第十条、第十一条、第十二条规定，一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。应预缴税款按照以下公式计算：应预缴税款=预收款/（1+适用税率或征收率）×3%，适用一般计税方法计税的，按照11%的适用税率计算；适用简易计税方法计税的，按照5%的征收率计税，也就是说，房地产新项目和老项目中选择一般计税方法的，按11%的适用税率计算，老项目选择简易计税方法的，按5%的适用税率计算；这里有一点需要注意，无论是新、老项目，只要是适用一般计税方法计税的，应按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额，销售额公式如下：

销售额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）/（1+11%）

依据第二章第一节第五条，当期允许扣除的土地价款按照以下公式计算，当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积/房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款，当期销售房地产项目建筑面积，是指当期进行纳税申报的增值税销售额对应的建筑面积。房地产项目可供销售建筑面积，是指房地产项目可以出售的总建筑面积，不包括销售房地产项目时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积。支付的土地价款，是指向政府、土地管理部门或受政府委托收取土地价款的单位直接支付的土地价款。

纳税申报：房地产老项目选择按照简易计税方法计税的，按照5%征收率全额申报，扣减预缴，未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减；房地产老项目选择按一般计税方法计税及新项目，按面积配比土地价款，按照11%税率，扣减预缴后向主管国税机关申报纳税，未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减。

发票管理：无论是房地产新项目、老项目，增值税普通发票、专用发票都可以自行开具，但是在2016年4月30日前收取并已向主管地税机关申报缴纳营业税的预收款，未开具营业税发票的，可以开具增值税普通发票，不得开具增值税专用发票，向其他个人销售自行开发的房地产项目，不得开具增值税专用发票。

参 考 文 献

[1] 《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》财税〔2016〕36号及附件2.